Consejo de Estado — Sección Cuarta — Exp. 28452 de 2025
Ficha Jurisprudencial
Corporación: Consejo de Estado (Sección Cuarta)
Magistrado Ponente: No especificado
Expediente / Radicado: 28452 /25000-23-37-000-2021-00111-01
Fecha: 2025-11-13
Decisión: Nulidad parcial
Demandado: DIAN
Problema jurídico
Determinar la legalidad de los actos acusados frente a las pretensiones: 6.1.5.7 del Decreto 1625 de 2016;…
Texto completo de la providencia
| Referencia | Nulidad y restablecimiento del derecho |
| Radicación | 25000-23-37-000-2021-00111-01 (28452) |
| Demandante | YARA INDUSTRIAL COLOMBIA S.A.S. |
| Demandada | DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN |
| Temas | Impuesto sobre la renta. Año 2013. Depreciación acelerada. Obsolescencia. Sanción por rechazo y/o disminución de pérdidas. |
| SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA |
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 19 de octubre de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Sub-Sección B[1], que resolvió lo siguiente:
“PRIMERO: NEGAR las pretensiones de la demanda presentada por la sociedad Yara Industrial Colombia S.A.S. contra la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, de conformidad con las razones expuestas en la parte motiva de esta sentencia.
SEGUNDO: No se condena en costas por no haberse causado. (…)”.*
El 14 de abril de 2014, Yara Industrial Colombia S.A.S. (en adelante, Yara) presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementario del año gravable 2013, con pérdida líquida y saldo a favor, la cual fue objeto de corrección el 5 de mayo de 2015, disminuyendo el saldo a favor.
Previa emisión del requerimiento especial y su respuesta, la DIAN expidió la liquidación oficial de revisión nro. 312412019000047 del 13 de septiembre de 2019, que modificó la declaración de corrección en el sentido de desconocer gastos operacionales de administración (deducción por depreciación acelerada). A partir de esto, disminuyó la pérdida líquida, impuso la sanción de inexactitud prevista en el artículo 647-1 del Estatuto Tributario, y redujo el saldo a favor.
El 18 de noviembre de 2019, el contribuyente interpuso recurso de reconsideración y el 21 de septiembre de 2020 la Administración emitió la resolución nro. 992232020000148 que confirmó la liquidación oficial.
En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo[1] Samai Tribunal, índice 33.]
Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), el demandante formuló las siguientes pretensiones[2]:
*“A. A TÍTULO DE NULIDAD.
Respetuosamente solicito a los Honorables Magistrados que se declare la Nulidad Absoluta de: (i) la Liquidación Oficial de Revisión No. 312412019000047 del 13 de septiembre de 2019, por medio de la cual la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes modificó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios presentada por la Compañía por el período gravable 2013; y (ii) la Resolución No. 992232020000148 del 21 de septiembre de 2020, por medio de la cual la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, resolvió el Recurso de Reconsideración interpuesto por la Demandante en contra de la Liquidación Oficial de Revisión.
En caso de que se acepten parcialmente los argumentos expuestos por la Demandante durante este proceso judicial, solicito respetuosamente a su Honorable Despacho se sirva declarar la Nulidad Parcial de los Actos Administrativos demandados, derivada de los fundamentos aceptados, liquidando el saldo a pagar correspondiente a la Compañía.
B. A TÍTULO DE RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO.
Respetuosamente solicito a su Honorable Despacho que, como consecuencia de la Nulidad de los Actos Administrativos demandados, se declare como Restablecimiento del Derecho que la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios presentada por la Compañía correspondiente al período gravable 2013 se encuentra en firme.
Subsidiariamente, en caso de que su Honorable Despacho declare la Nulidad Parcial de los Actos Administrativos demandados, y no obstante considere que en el presente caso mi representada no declaró correctamente el impuesto sobre la renta y complementarios para el período gravable 2013, solicito respetuosamente que como Restablecimiento del Derecho se sirva determinar y liquidar el impuesto sobre la renta y complementarios del período gravable 2013 a cargo de la Compañía, de conformidad con los presupuestos debidamente acreditados en el presente caso.”
A los anteriores efectos, el demandante[3] invocó como normas violadas los artículos 29, 83 y 223 de la Constitución Política; 26, 107, 128, 129, 647-1 y 777 del
Estatuto Tributario; 264 de la Ley 223 de 1995; 1.6.1.5.7 del Decreto 1625 de 2016;
y 64 del Decreto 2649 de 1993.
Preliminarmente, relató que, el 12 de junio de 1996, la sociedad suscribió con Indumil un contrato de coproducción de material explosivo destinado a la industria minera. No obstante, en julio de 2012 intentó renegociar el precio pactado en el contrato y el 8 de noviembre de 2013, dado que no se llegó a un acuerdo, este se terminó.
Interpretación errada del artículo 129 del Estatuto Tributario
Explicó que el artículo 129 del Estatuto Tributario establece que el presupuesto fáctico y jurídico de la obsolescencia se configura con la modificación de las circunstancias económicas en la explotación de los activos adquiridos para desarrollar un negocio jurídico. Sin embargo, la DIAN limitó la obsolescencia a tres casos: *i)*el cumplimiento de la vida útil del bien, *ii)*el desarrollo de nuevas tecnologías que deriven en deficiente funcionamiento de este y *iii)*la imposibilidad de encontrar repuestos adecuados.[2] Samai Tribunal, índice 11 (reforma demanda).]
[4]
[Citó las sentencias del 18 de junio de 2015, exp. 18792, del 11 de noviembre de 2009, exp. 16944, del 18 de junio de 2015,]]
[exp. 18792, del 30 de septiembre de 2010, exp. 17097, del 13 de junio de 2011, exp. 17934 del Consejo de Estado.]
Violación de los principios de buena fe, confianza legítima y respeto por los actos propios ** Aseveró que la DIAN aceptó la procedencia de la depreciación por línea recta de los activos CT 151250, CT 151250 tolvas y tornillos, ANS 150810, adecuación taller (15169500), estructura metálica (15169500 otros), y soporte trabajo en altura (15169500 otros), por los meses de enero a noviembre de 2013. No obstante, en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, desconoció la que correspondía a los mismos activos para efectos de la depreciación por obsolescencia. Lo cual constituye una violación del principio confianza legítima, la buena fe y el respeto por los actos propios, pues desde un inicio la DIAN había determinado que los bienes depreciados corresponden a los relacionados con el contrato de coproducción. ** Infracción del artículo 223 de la Constitución Política ** Insistió en que es improcedente que se rechace la obsolescencia porque los bienes no se usaron durante todo el año 2013, pues desde la terminación del contrato de coproducción, la planta de fabricación de explosivos era inutilizable, debido a que el monopolio de armas, municiones de guerra y explosivos radica en cabeza del Gobierno (artículo 223 de la Constitución Política). ** Pretermisión del artículo 107 del Estatuto Tributario
Explicó que la deducción por depreciación acelerada tenía relación de causalidad con su actividad productora de renta, en particular, la elaboración de productos requeridos para la industria minera, porque recae sobre activos adquiridos para la ejecución del contrato suscrito con Indumil, hecho aceptado por la DIAN.
Agregó que la depreciación fue una erogación: (i) necesaria dado el cambio de condiciones económicas del contrato y la imposibilidad sobreviniente de utilizar los activos que derivaron en que se dieran de baja, (ii) proporcional pues es razonable a la luz de la situación económica de la actora y el acuerdo suscrito con Indumil. Narró que adquirió activos técnicos y especializados para producir emulsión matriz y elaborar *“Anfo y Mezclas”,*incurriendo en un gasto del 5,54% de la renta bruta. Adicionó que la necesidad y la proporcionalidad fueron aceptadas por la DIAN cuando señala que la deducción era procedente hasta noviembre de 2013.
Transgresión de los conceptos DIAN 013816 de 2006 y 22392 de 2010 ** Invocó el concepto DIAN 013816 de 2006 que, a su juicio, avala tomar como deducible la totalidad de la depreciación pendiente de un activo, antes del vencimiento de la vida útil, en los casos en que deba ser abandonado por inadecuado. Y con fundamento en el concepto DIAN 22392 de 2010, sostuvo que acreditó los requisitos de la deducción por obsolescencia en el estudio técnico y el acta que dio de baja para hacer el respectivo registro contable, sin embargo, la administración desconoció sus propios conceptos. ** Inaplicación de los artículos 26 del Estatuto Tributario y 1.6.1.5.7. del Decreto 1625 de 2016
Censuró que la DIAN adujera que el período gravable del impuesto sobre la renta no debía ser analizado en forma anual, como lo prevén los artículos 26 de Estatuto Tributario y 1.6.1.5.7. del Decreto 1625 de 2016, sino que se tenía que cedular
según cada circunstancia económica ocurrida en forma independiente durante el respectivo año gravable. Por esta razón, debido a que los activos solo fueron utilizados hasta el 15 de noviembre de 2013, la Administración omitió que sí se usaron durante el período 2013 y rechazó la deducción por depreciación.
Reconoció que si bien, los hechos económicos deben registrarse en la contabilidad en el momento de su ocurrencia, no es menos cierto que para fines fiscales una vez materializada la obsolescencia, por la imposibilidad de utilizar el bien, entre otras, se podrá tomar la totalidad de la depreciación restante.
Inaplicación del artículo 64 del Decreto 2649 de 1993
Sostuvo que la vida útil de los bienes depreciables puede variar por razones distintas a *“las condiciones de ser utilizados”,*como equivocadamente lo adujo la DIAN, pues también atiende a los cambios económicos o jurídicos, como lo prevé el artículo 64 del Decreto 2649 de 1993.
Falta de aplicación del artículo 777 del Estatuto Tributario
Afirmó que el certificado de revisor fiscal aportado con el recurso de reconsideración era prueba conducente, pertinente y útil al demostrar que los bienes objeto de depreciación, como *“CT 151250, CT 151250 tolvas y tornillos, ANS 150810, adecuación taller, estructura metálica y soporte trabajo en altura”*guardan relación con el acuerdo de coproducción. Dijo que con la reforma a la demanda allega estudio técnico en el que se explica el detalle de los bienes y el motivo de la obsolescencia, así como un certificado que acredita la dada de baja. Y acusó a la demandada de no realizar una valoración sistemática de las pruebas.
Improcedencia de la sanción por rechazo de pérdidas ** Estimó que la sanción era improcedente dada la ausencia de hecho sancionable ante la veracidad de la información registrada. Alegó una diferencia de criterios como causal eximente de la sanción, en cuanto a la interpretación de los artículos 128 y 129 del Estatuto Tributario, la jurisprudencia del Consejo de Estado, y los conceptos DIAN 013816 de 2006 y 22392 de 2012. ** Oposición de la demanda
La DIAN controvirtió las pretensiones de la reforma de la demanda, así[5]:
Mencionó que la obsolescencia de los activos se encuentra relacionada con su desgaste natural o por la ocurrencia de un imprevisto que modifique sus características físicas o económicas que lo pongan en condiciones de abandono por inutilidad, y no con la finalización anticipada de un contrato, hecho en virtud del cual no puede entenderse que los bienes perdieran su vida útil, pues en este caso, está probado que los activos pasaron a ser de Indumil y podían seguir siendo utilizados.
Advirtió que para probar la obsolescencia es necesario aportar un estudio técnico que justifique la razón por la cual el activo se considera obsoleto y además debe quedar registrado mediante un acta que el bien fue dado de baja, pues de no efectuarse su destrucción no tendría sentido afirmar que este perdió su vida útil; sin embargo, la deducción solicitada por la actora no se respalda en dichos soportes.[5]
[Samai Tribunal, índice 24.]]
Precisó que el certificado de revisor fiscal aportado en la reforma de la demanda solo prueba el tratamiento contable aplicado a los activos entregados a título gratuito a Indumil por la terminación anticipada del contrato, y no que los bienes fueron dados de baja.
Anotó que el cambio de condiciones económicas debe predicarse frente a los bienes, y no a las decisiones que adopte la sociedad en sus relaciones contractuales. Advirtió que, en medio de la renegociación del acuerdo de coproducción, el contribuyente siguió adquiriendo activos para el desarrollo del contrato, el cual finalizó solo unos meses después, aun sabiendo que, según lo pactado, los bienes iban a ser entregados a título gratuito a Indumil. De manera que, esa decisión no es oponible al fisco, ni da derecho a la deducción por obsolescencia. Añadió que, desde noviembre de 2013, los activos no fueron utilizados en la actividad productora de renta de la sociedad. En consecuencia, lo que debía tomarse era el valor normal de depreciación del activo, y no el remanente.
Resaltó que frente a los bienes que fueron objeto de depreciación acelerada identificados como tolvas y tornillos, adecuación de taller, estructura metálica y soporte de trabajo en altura, nunca se demostró su exclusividad en la ejecución del contrato de coproducción que había suscrito Yara con Indumil, así como tampoco, se acreditó la vida útil de cada uno, por lo que ello impidió a la Administración establecer la naturaleza jurídica de los bienes relacionados y el tratamiento fiscal de los mismos.
Observó que la actora no aportó un documento soporte que evidenciara los bienes que se adquirieron para la ejecución del acuerdo, para constatar su utilización y participación en la generación de ingresos. Añadió que, uno de los medios probatorios de la deducción es el acta de los bienes dados de baja, debidamente suscrita, la cual nunca fue allegada.
A partir de la definición de obsolescencia de la Real Academia Española concluyó que si la sociedad consideraba que los bienes eran obsoletos debió destruirlos.
Dijo que no tienen lugar los argumentos de la reforma de la demanda relativos al artículo 107 del Estatuto Tributario, pues en este caso, se discute la deducción especial por obsolescencia, cuya procedencia atiende a unos presupuestos específicos contemplados en el artículo 129 ibidem. Clarificó que, en todo caso, los requisitos de la primera norma no se cumplen, en particular frente a la necesidad de la expensa pues los bienes fueron entregados voluntariamente y a título gratuito, de modo que, no contribuyeron a la actividad generadora de renta ni trajeron algún beneficio.
Advirtió que la compañía pretende llevar una depreciación acelerada de activos que no se dieron de baja, y que, desde el mes de noviembre de 2013, continuaron su vida útil en manos de un tercero -Indumil-, quien quedó con la posesión de los bienes debido a que se utilizan en la fabricación de explosivos, que es una labor exclusiva del Estado. Y, concluyó que el manejo del contrato no puede afectar los intereses del fisco.
Desestimó la aplicación del artículo 128 del Estatuto Tributario dado que no es el caso de un contribuyente que hubiese deducido cantidades razonables por depreciación, sino el de uno que decidió llevarse la totalidad de la depreciación por considerar que ésta debía acelerarse con ocasión de la supuesta obsolescencia de los bienes, la cual no se demostró.
Estimó procedente la sanción por disminución de pérdidas ** dado que se registraron deducciones a las que no se tenía derecho. Que, el rechazo de los gastos operacionales de administración es un debate probatorio y no de interpretación normativa, de manera que no hay una diferencia de criterios. Sentencia apelada**
El Tribunal[6] negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas, con fundamento en las siguientes consideraciones:
Definió la depreciación e hizo referencia a los artículos 128, 129 y 138 del Estatuto Tributario para establecer que una de sus causas es la obsolescencia, que ocurre cuando un bien empleado en la actividad productora de renta pierde su función y se convierte en inutilizable por la modificación en sus condiciones físicas o económicas. Y que la vida útil de un bien puede ser menor a la autorizada en el reglamento, siempre que se rindan las explicaciones necesarias[7].
Transcribió apartes del acuerdo suscrito entre la actora e Indumil, el cual consistió en la coproducción de productos explosivos destinados a la industria minera en Colombia. Dijo que, de conformidad con la adición 2 del contrato numeral 13.3, la empresa acordó con Indumil la cesión de la propiedad de la planta y equipos usados en el mismo, incluyendo los saldos pendientes de depreciación cuando sucediera la terminación anticipada de la negociación, sin importar la causa.
Relacionó los bienes adquiridos para la ejecución del contrato, con fecha de compra, valor y cuotas a depreciar, para señalar que la compra fue registrada contablemente junto con la depreciación, como se refleja en el libro de movimiento de cuentas de 2008 a 2013 y el certificado de revisor fiscal. Relató que el 23 de septiembre de 2013, Yara manifestó la imposibilidad de seguir ejecutando el contrato, a menos de que se renegociara, so pena de darlo por terminado y que, en virtud de ello, la sociedad aceleró la depreciación de los bienes durante los meses noviembre y diciembre de 2013, invocando su obsolescencia.
Aceptó que acelerar la depreciación era posible ante el cambio de las condiciones económicas del contrato, pues *“se justifica en el desequilibrio económico que acarreaba la continuación del contrato para la demandante, en tanto el precio pactado no fue modificado por Indumil”.*Sin embargo, no obraba en el expediente acta que diera cuenta de que los bienes adquiridos para el contrato se dieron de baja, ni su descripción y monto para tener certeza de la identificación de los activos y dilucidar si éstos en realidad podían calificarse como obsoletos. Añadió que solo se allegó la certificación de Deloitte, la cual era una prueba insuficiente pues solo acreditaba el tratamiento contable de los activos, y no que fueron dados de baja.
Agregó que, la decisión del Tribunal de Arbitramento sobre la terminación anticipada del contrato con Indumil se adoptó en 2015, con posterioridad al año fiscalizado.
Advirtió que, según quedó establecido en la adición del contrato, con la terminación anticipada, los bienes adquiridos por la actora fueron cedidos a Indumil sin costo alguno, incluyendo el saldo susceptible de ser depreciado. Esto último se constata en el estudio técnico aportado con la reforma a la demanda que indica que Indumil tomó posesión de la planta de producción en noviembre de 2013.[6]
[Samai Tribunal, índice 33.]]
[7]
[Sobre el tema citó la sentencia del 12 de marzo de 2009, exp. 16242, C.P. Ligia López Díaz del Consejo de Estado.]]
A partir de lo anterior, consideró que de acuerdo a lo pactado entre las partes, la consecuencia de la terminación anticipada del contrato no daba lugar a que la demandante acelerara el proceso de depreciación de los bienes adquiridos bajo la figura de la obsolescencia porque, de un lado, éstos fueron cedidos gratuitamente a Indumil para ser empleados en la planta, hecho que indica que a partir de ese momento debió cesar todo registro contable de la depreciación a cargo de la demandante, y del otro, tampoco podía la empresa incluir en su contabilidad un gasto por obsolescencia, una vez los bienes salieron de su propiedad.
Añadió que el proceso de aceleramiento de la depreciación no cumple con los requisitos establecidos en el artículo 139 del Estatuto Tributario toda vez que, de acuerdo con las notas a los estados financieros, los bienes adquiridos en cumplimiento del contrato suscrito con Indumil dejaron de producir ingresos desde marzo de 2012, lo que implica que durante el periodo 2013 objeto de fiscalización, éstos no fueron empleados para el desarrollo de la actividad productora de renta.
Estimó procedente la sanción por disminución de pérdidas ya que se comprobó que la sociedad declaró una deducción por depreciación de activos que no se encuentra debidamente soportada, lo que condujo, a su vez, a liquidar una pérdida fiscal superior a la que correspondía.
Ordenó no condenar en costas, al no encontrarlas demostradas en el expediente.** Recurso de apelación ** El ** demandante** apeló la decisión de primera instancia,[8] advirtiendo que el a quoomitió pronunciarse sobre la totalidad de los diez cargos propuestos en la reforma de la demanda, e instó a que se protegiera la tutela judicial efectiva, mediante pronunciamiento sobre todos los reparos planteados.
Manifestó que, contrario a lo señalado por el tribunal, los artículos 128 y 129 del Estatuto Tributario no obligan a sustentar la obsolescencia a partir de un acta o una prueba en particular que describa los bienes obsoleto s. Por el contrario, la libertad probatoria facultaba a identificarlos a través de cualquier medio de prueba conducente, pertinente y útil[9], sin que fuera dable imponer una tarifa legal que es del resorte del legislador. Observó que demostró los bienes dados de baja con las notas a los estados financieros, la relación de inventarios, las certificaciones de revisor fiscal y el estudio técnico del acuerdo de coproducción, anexados a la reforma a la demanda.
Sostuvo que el a quoreconoce que la sociedad había identificado los bienes que habían sido dados de baja por obsolescencia, empero pretermitió el efecto jurídico del hecho demostrado sin ningún sustento para ello, dado que desconoció que los certificados expedidos por los revisores fiscales son suficientes para efectos de acreditar los hechos económicos que registra la contabilidad[10].
Precisó que la certificación del revisor fiscal establece de manera detallada la naturaleza de los activos que fueron dados de baja por la compañía con ocasión de la terminación del acuerdo de coproducción, así como la cuenta contable en la que obra el mencionado hecho económico, el valor de la compra y el valor de la depreciación acumulada sobre cada uno de los bienes, hecho no valorado.[8]
[Samai Tribunal, índice 36.]]
[9]
[Al respecto, citó la sentencia del 29 de agosto de 2019, exp. 21774 del Consejo de Estado.]]
[10]
[Sobre el tema, refirió las sentencias del 21 de febrero de 2019, exp. 21366, y del 15 de julio de 2021, exp. 24660, del Consejo de Estado.]]
Manifestó que el tribunal omitió aplicar el principio de la sana crítica al momento de valorar el material documental aportado y que transgredió los artículos 777 del Estatuto Tributario, 29 de la Constitución Política, 3 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 176 del Código General del Proceso, al considerar que no había acreditado que en su haber existían activos que habían devenido obsoletos, y que por tanto era procedente tomar la deducción por depreciación correspondiente durante el período gravable 2013 y reiteró que “dichos bienes devinieron obsoletos dada la circunstancia jurídica de la terminación del contrato y la inutilidad súbita del bien, circunstancia que generó como efecto económico la imposibilidad de continuar explotándolos, deviniendo innegable, flagrante y manifiesta la procedencia de la depreciación conforme con el artículo 129 del Estatuto Tributario”.
Hizo relación de las pruebas aportadas en sede judicial que sustentaban la inutilidad de los activos, tales como el contrato de coproducción suscrito con Indumil y sus prórrogas, propuesta de renegociación del mismo, terminación del acuerdo, pruebas de la transferencia de los activos y el acta de conciliación del año 2015. A partir de esto, anotó que el acuerdo se terminó el 15 de noviembre de 2013, por lo que Indumil tomó posesión de la planta de producción, dado que a Yara le estaba vetado realizar actividades asociadas a la manipulación de explosivos por prohibición constitucional. Todo lo cual acredita la inutilidad súbita y manifiesta de los activos dados de baja.
Precisó que el valor y naturaleza de los bienes que fueron dados de baja se acreditó con los anexos 15 a 21 de la reforma de la demanda (soporte de la cuenta construcciones y edificaciones, certificados de revisor fiscal, soporte Excel de relación de bienes, estudio técnico, y relación fotográfica de los activos), que prueban que eran activos depreciables relacionados directa y exclusivamente con la ejecución del acuerdo de coproducción, los cuales devinieron en obsoletos ante la terminación del contrato. Argumentó que con las pruebas que allegó acreditó el acaecimiento de circunstancias económicas a partir de las cuales los activos asociados al acuerdo devinieron en inutilizables, y por tanto obsoletos, así como también demostró la naturaleza de estos y su transferencia a Indumil, de forma que era imposible su utilización. Y, presentó cuadro con los mencionados soportes, precisando su conducencia, pertinencia y utilidad probatoria, y advirtió que el Tribunal omitió valorar esas pruebas.
Cuestionó que, con fundamento en la cláusula 13.3 de la adición 2 del acuerdo, el Tribunal infiriera que el actor debía ceder a Indumil los saldos pendientes de amortización al terminar el contrato, lo cual resulta violatorio del artículo 66 del Código Civil debido a que las presunciones deben constar en la ley, y no hay norma alguna que determine que, ante la existencia de indicios e inferencias, sea posible presumir la inexistencia de un gasto por obsolescencia. Precisó que en ningún aparte de la cláusula señalada se pactó expresamente la obligación de ceder los saldos por depreciar, de manera que la sentencia incorporó una obligación contractual inexistente, a partir de una presunción.
Sobre las consideraciones de los estados financieros expuestas por el Tribunal, consideró que el artículo 139 del Estatuto Tributario no era la norma aplicable dado que esta solo opera en la adquisición de activos usados, situación ajena a este caso, y además, los bienes a los que las notas a los estados financieros hacían mención no son los analizados en la litis.
Afirmó que, contrario a lo señalado por el a quo, los bienes adquiridos con ocasión al acuerdo de coproducción no dejaron de percibir ingresos desde marzo de 2012, pues
en las notas a los estados financieros se evidencia que el contrato al que alude la anotación corresponde a otro acuerdo, el Contrato Marco 3-088 del 2009 que generó ingresos por asistencia técnica. De manera que, se valoraron erradamente los estados financieros.
Reiteró que demostró el cumplimiento de los requisitos de los artículos 128 y 129 del Estatuto Tributario, la procedencia de la depreciación por la obsolescencia de los activos, así como la necesidad, proporcionalidad y causalidad de la expensa. Aclaró que el acuerdo de producción concluyó en noviembre de 2013, y no en 2015 cuando se dirimió el proceso arbitral, como sostuvo el Tribunal.
Señaló que las condiciones económicas adversas que dieron lugar a la obsolescencia de los activos se dieron durante el año 2013, por lo que el gasto por depreciación resultante de la obsolescencia debía tomarse por el año gravable 2013, y no durante por el año gravable 2015 en el cual el Tribunal de Arbitramento resolvió la controversia relacionada con la terminación del contrato.
Se opuso a la sanción por disminución de pérdidas ** dada la ausencia de hecho sancionable ante la veracidad de la información declarada. Alegó la configuración de una diferencia de criterios como causal eximente de la sanción, en tanto la interpretación realizada por la demandante de los artículos 128 y 129 del Estatuto Tributario es razonable, y se fundamenta en los criterios jurisprudenciales del Consejo de Estado. Oposición a la apelación ** La ** demandada** guardó silencio.** Intervención del Ministerio Público**
El Ministerio Público no rindió concepto.
De conformidad con los cargos de apelación formulados por la parte demandante respecto de la sentencia de primera instancia, que denegó las pretensiones de la demanda, juzga la Sala la legalidad de los actos que modificaron la declaración del impuesto sobre la renta y complementario del año gravable 2013 presentada por Yara Industrial Colombia S.A.S.
En particular, corresponde determinar si: *i)*procede la deducción por depreciación acelerada causada por obsolescencia, *ii)*la sentencia de primera instancia omitió resolver sobre todos cargos de la reforma de la demanda, *iii)*hay lugar a imponer la sanción por disminución de pérdidas, *iv)*se configura una diferencia de criterios.
Procedencia de la deducción por depreciación acelerada y configuración de la obsolescencia – valoración probatoria
En los actos demandados, la DIAN rechazó parcialmente gastos operacionales de administración derivados de la depreciación acelerada registrada en la declaración con respecto a los activos utilizados por Yara en la ejecución del acuerdo de
coproducción de explosivos suscrito con Indumil. Para la Administración, debido a la terminación unilateral del contrato por parte de la sociedad, los activos no fueron utilizados en su actividad productora de renta desde el 16 de noviembre hasta el 31 de diciembre de 2013. Por tanto, «solo son fiscalmente procedentes las depreciaciones de enero a noviembre de 2013», y no por el mes de diciembre en el que incluyó «el valor de las cuotas faltantes para completar el total de depreciación».
También indicó que la obsolescencia de un activo tiene lugar cuando termina su vida útil o hay un imprevisto que modifica sus características físicas o económicas, y no por los cambios en las condiciones económicas de la sociedad ante sus decisiones contractuales. Agregó que no existían pruebas de la obsolescencia ni del hecho de que los bienes hubiesen sido adquiridos exclusivamente para ser utilizados en la ejecución del acuerdo de coproducción, su vida útil y la clase de activo, ni tampoco la fecha de traspaso a Indumil o el acta que acredite dicho hecho pues la terminación del acuerdo se protocolizó con el acta de comité de conciliación hasta el año 2015.
En particular, en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, la DIAN advirtió que el contribuyente debió aportar el estudio técnico en donde se justificara la razón por la que los activos eran obsoletos y el acta debidamente firmada en la que conste que se dieron de baja.
La sentencia de primera instancia confirmó el rechazo de la deducción debido a que, si bien era dado acelerar la depreciación de activos ante el cambio de las condiciones económicas del contrato, la actora no probó que los bienes se hubiesen dado de baja, ni su descripción o monto, para dilucidar si podían calificarse como obsoletos. Precisó que, en la adición 2 del acuerdo, se pactó que, al finalizarse el contrato, Yara transferiría los bienes adquiridos sin costo alguno a Indumil junto con los saldos pendientes de depreciación, lo cual se constata en el estudio técnico aportado con la reforma a la demanda que indica que Indumil tomó posesión de la planta de producción en noviembre de 2013. Que, por tanto, a partir de ese momento debió cesar todo registro contable de la depreciación.
Añadió que el proceso de aceleramiento de la depreciación no cumple con los requisitos establecidos en el artículo 139 del Estatuto Tributario toda vez que, de acuerdo con las notas a los estados financieros, los bienes adquiridos en cumplimiento del contrato suscrito con Indumil dejaron de producir ingresos desde marzo de 2012, lo que implica que durante el periodo 2013 objeto de fiscalización, éstos no fueron empleados para el desarrollo de la actividad productora de renta.
Con la apelación, la demandante indicó, por un lado, que sí se demostró que los activos fueron dados de baja por la compañía con ocasión de las pruebas allegadas (los estados financieros, relación de inventarios, certificaciones de revisor fiscal, el estudio técnico, soporte cuentas, y Excel relación de bienes) y que no existe tarifa probatoria para demostrarlo, y, por el otro, que el tribunal efectuó una indebida valoración probatoria del material aportado.
Advirtió que, en la adición 2 numeral 13.3. del acuerdo no se pactó la obligación de ceder los saldos a depreciar, como equivocadamente lo infirió el Tribunal. Y, que el artículo 139 era inaplicable dado que opera para bienes usados, sumado a que las notas a los estados financieros se referían a otro contrato.
Para resolver, se precisa que, de acuerdo con el artículo 128 del Estatuto Tributario (vigente para la época de los hechos), son deducibles las cantidades razonables por la depreciación causada por desgaste o deterioro normal o por obsolescencia de
bienes usados en negocios o actividades productoras de renta, equivalentes a la alícuota o suma necesaria para amortizar 100% de su costo durante la vida útil de dichos bienes, siempre que estos hayan prestado servicio en el año o periodo gravable de que se trate.
Así mismo, de acuerdo con el artículo 129 ibidem, se entiende por obsolescencia, la pérdida por deterioro de valor, el desuso o falta de adaptación de un bien a su función propia, o la inutilidad que pueda preverse como resultado de un cambio de condiciones o circunstancias físicas o económicas, que determinen clara y evidentemente la necesidad de abandonarlo por inadecuado, en una época anterior al vencimiento de su vida útil probable.
Como se advierte, la obsolescencia de un activo no solo opera por el cambio en sus características físicas o funcionales, sino que también se predica cuando hay circunstancias externas que inciden en la pérdida de utilidad del activo para el desarrollo de la actividad productora de renta, como pueden ser dinámicas del mercado o negociales que derivan en que el bien deje de prestar funcionalidad al objeto económico del contribuyente, tal como lo ha establecido la jurisprudencia de esta Sección[11]/[12].
En línea con las disposiciones reseñadas, el artículo 138 del Estatuto Tributario (vigentes para la época de los hechos) preveía la posibilidad de aumentar la deducción por depreciación por razones de obsolescencia u otros motivos imprevistos, durante el período que le queda de vida útil al bien, siempre que el contribuyente adujera «las explicaciones pertinentes». Lo anterior implica que la normativa no exige una tarifa legal para justificar la depreciación acelerada, la cual puede demostrarse bajo el principio de libertad probatoria, siempre que se determine «clara y evidentemente la necesidad de abandonar el bien por obsolescencia.»[13]
A partir de lo expuesto, es improcedente que los actos administrativos rechacen la deducción con el argumento de que la condición de inutilidad por cambios en las circunstancias económicas debe predicarse únicamente del activo que se deprecia, pues la obsolescencia es un concepto más amplio que trasciende las razones meramente técnicas asociadas al bien y tiene en cuenta factores externos que afectan su funcionalidad.
En ese sentido, frente a los activos que por distintas razones se vuelven inoperantes las sociedades pueden optar por reconocer tal hecho en sus estados financieros bien sea mediante su baja o la depreciación de los saldos restantes, esto considerando que las condiciones externas que afectan la funcionalidad de los activos no necesariamente derivan en su destrucción o disposición. De acuerdo con lo estados financieros que reposan en los anexos de la demanda en la nota 8 sobre propiedad planta y equipo neto en la nota 2 referida al incremento de la depreciación, se consignó «Debido a la suspensión del contrato de coproducción suscrito con Indumil en noviembre de 2013 se procede a dar de baja todos los activos pendientes pro depreciar relacionados con este contrato.»
[11]
[Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 17 de septiembre de 2020, exp.]]
[24020, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.]
[12]
[En la liquidación oficial demandada, la DIAN citó al Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 11 de noviembre de 2009, exp. 16944, C.P. Martha Teresa Briceño Valencia, en la cual se aceptó la depreciación por obsolescencia de activos dados de baja por abandono como consecuencia de la fusión entre dos sociedades, la cual produjo su inutilidad económica.]]
📚 Ver notas y referencias al pie del expediente (5)
- [3] Se pone de presente que el actor allegó reforma de la demanda “
- [integrando la misma al texto inicial en un solo documento”]]
- [(Samai Tribunal, índice 11. Página 5), que se resume a continuación]
- [.] Consideró que los actos desconocieron que la compañía demostró que los activos adquiridos para el acuerdo de coproducción eran inutilizables para la sociedad, dada la inviabilidad económica de la ejecución del contrato, lo que permitió tomar la deducción por depreciación acelerada, debido a que la obsolescencia se generó por motivos económicos. Reseñó que la jurisprudencia[4] ha aceptado que la deducción por obsolescencia es un hecho que incide en la determinación de la renta y que tiene diversos requisitos tales como: *i)*acreditar con documentos los motivos del retiro de los bienes antes de la terminación de la vida útil señalada y *ii)*establecer las explicaciones que evidencien el cambio de situación. Dijo que la sociedad cumplió los requisitos reseñados dado que soportó la inutilidad súbita de los bienes por motivos de índole jurídico-económico en los estados financieros de los años 2012 y 2013, el estudio técnico del contrato de coproducción y el acta 11 del comité de conciliación efectuada por Indumil. Agregó que, la imposibilidad de renegociar el precio del contrato llevó al abandono de los activos, porque habían sido adquiridos para la coproducción del material explosivo, actividad que solamente puede realizar el Estado colombiano. Cuestionó los argumentos de la DIAN frente al hecho de que los activos no se utilizaran en la actividad productora de renta de la sociedad, pues consta en el acta nro. 01.575.650 del 6 de agosto de 2014, que los activos se transfirieron a Indumil en su totalidad a través de una diligencia de posesión, situación que hacía nugatoria su utilización, ya que no eran parte de los activos de la actora. Adicionó que, el certificado de revisor fiscal demostró que los bienes se encontraban directa y exclusivamente relacionados con la ejecución del acuerdo de coproducción suscrito con Indumil, de suerte que ante su finalización los activos devinieron obsoletos. Concluyó que la terminación del acuerdo generó la imposibilidad física y económica de usar los bienes ya que solo podían ser utilizados por el Estado y fueron entregados a Indumil. Falta de aplicación del artículo 128 del Estatuto Tributario Dijo que la deducción por depreciación cumple los requisitos del artículo 128 del Estatuto Tributario, que se concretan en *i)*el desgaste, deterioro normal u obsolescencia del activo, sustentado en el cargo anterior, y *ii)*que el bien hubiere sido utilizado en el año gravable, como en este caso, ocurrió durante el período 2013. Como sustento, presentó un cuadro con las pruebas allegadas para demostrar la operación, el cambio en la situación económica, la terminación del contrato, la depreciación ajustada y la transferencia de los activos. Anotó que el estudio técnico demostró que la totalidad de los activos depreciados corresponden al acuerdo de coproducción, *“bienes sobre los cuales la Demandada aceptó la procedencia de la depreciación hasta noviembre de 2013, con lo cual, carece de asidero y fundamento señalar que dichos bienes se utilizaron hasta noviembre de 2013 y al mismo tiempo que no se utilizaron durante el 2013”.*Agregó que, los activos sí generaron renta, como se desprende de la depuración del impuesto de renta de 2013. Y, concluyó que, dado el cambio de las condiciones económicas y jurídicas que impidieron utilizar los bienes, “era procedente depreciar en el año 2013 lo que restaba depreciar de los activos”.
- [13] Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 3 de julio de 2013, exp. 17422,] C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; reiterada en la sentencia del 11 de octubre de 2024, exp. 27247, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.
Puntos clave
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| | | | --- | --- | | Referencia | Nulidad y restablecimiento del derecho | | Radicación | 25000-23-37-000-2021-00111-01 (28452) | | Demandante | YARA INDUSTRIAL COLOMBIA S.A.S. | | Demandada | DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN | | Temas | Impuesto sobre la renta. Año 2013. Depreciación acelerada. Obsolescencia. Sanción por rechazo y/o disminución de pérdidas. | | SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA | |
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“PRIMERO: NEGAR las pretensiones de la demanda presentada por la sociedad Yara Industrial Colombia S.A.S. contra la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, de conformidad con las razones expuestas en la parte motiva de esta sentencia.
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El 14 de abril de 2014, Yara Industrial Colombia S.A.S. (en adelante, Yara) presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementario del año gravable 2013, con pérdida líquida y saldo a favor, la cual fue objeto de corrección el 5 de mayo de 2015, disminuyendo el saldo a favor.
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Previa emisión del requerimiento especial y su respuesta, la DIAN expidió la liquidación oficial de revisión nro. 312412019000047 del 13 de septiembre de 2019, que modificó la declaración de corrección en el sentido de desconocer gastos operacionales de administración (deducción por depreciación acelerada). A partir de esto, disminuyó la pérdida líquida, impuso la sanción de inexactitud prevista en el artículo 647-1 del Estatuto Tributario, y redujo el saldo a favor.
Normas y artículos relacionados
- Artículo 647-1 del Estatuto Tributario
- Artículo 129 del Estatuto Tributario
- Artículo 128 del Estatuto Tributario
- Artículo 107 del Estatuto Tributario
- Artículo 26 del Estatuto Tributario
- Artículo 777 del Estatuto Tributario
- Artículo 139 del Estatuto Tributario
- Artículo 138 del Estatuto Tributario
Conceptos y Descriptores Clave
- Impuesto sobre la Renta
- Impuesto sobre las Ventas
- Liquidación Oficial de Revisión
- Recurso de Reconsideración
- Requerimiento Especial
- Sanción por Inexactitud
- Sujeto pasivo
Extracto de Relatoría Oficial
Tesis de Relatoría
| | | | --- | --- | | Referencia | Nulidad y restablecimiento del derecho | | Radicación | 25000-23-37-000-2021-00111-01 (28452) | | Demandante | YARA INDUSTRIAL COLOMBIA S.A.S. | | Demandada | DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN | | Temas | Impuesto sobre la renta. Año 2013. Depreciación acelerada. Obsolescencia. Sanción por rechazo y/o disminución de pérdidas. | | SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA | |
Fuente y trazabilidad
- Archivo de origen:
25000-23-37-000-2021-00111-01(28452)_20251113.md - Fuente oficial: Consulta institucional