Consejo de Estado — Sección Cuarta — Exp. 24696 de 2022

Ficha Jurisprudencial

Corporación: Consejo de Estado (Sección Cuarta)
Magistrado Ponente: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO
Expediente / Radicado: 24696 / 25000-23-37-000-2014-00376-02
Fecha: 2022-03-17
Decisión: Confirma sentencia de instancia
Demandante / Actor: Subaru de Colombia S.A.]
Demandado: DIAN

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Problema jurídico

Determinar la legalidad de los actos acusados frente a las pretensiones: 2 del Estatuto Tributario, como se demuestra en las facturas que sustentan la operación que fueron allegadas con el recurso de reconsideración…

Texto completo de la providencia

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA

CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO

** Bogotá D.C., diecisiete (17) de marzo de dos mil veintidós (2022) Referencia Acción nulidad y restablecimiento del derechoRadicación 25000-23-37-000-2014-00376-02 (24696)Demandante [SUBARU DE COLOMBIA] S.ADemandado [DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES] DIANTemas Renta año gravable 2009. Adición de ingresos por venta de bien corporal mueble. Descuento condicionado. Deducción por comisiones por venta de cartera. Deducción de las pérdidas del patrimonio autónomo. Sanción por irregularidades en contabilidad, por inexactitud y por menor pérdida.SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIALa Sala decide los recursos de apelación presentados por ambas partes contra la sentencia del 13 de febrero de 2019, proferida por la Sección Cuarta, Subsección A del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que resolvió (fl.388):**

[PRIMERO: DECLÁRASE la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión 312412012000073 de 7 de noviembre de 2012 y de la Resolución 900.513 de 9 de diciembre de 2013, proferidas por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes y la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, respectivamente, mediante las cuales modificó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2009.]

[SEGUNDO: A TÍTULO DE RESTABLECIMENTO DE DERECHO, TÉNGASE como valor a]

[pagar a cargo de SUBARU DE COLOMBIA S.A., la suma determinada en la liquidación efectuada por este Tribunal en la parte motiva de esta providencia.]

[TERCERO: No se condena en costas por las razones expuestas en la parte considerativa de esta providencia.]

[CUARTO: En firme esta providencia y hechas la anotaciones correspondientes, archívese el expediente, previa devolución de los antecedentes administrativos a la oficina de origen, y de gastos del proceso a la parte demandante, si a ello hubiere lugar. Déjense la constancias del caso.]

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA

** El 22 de abril de 2010, la sociedad presentó la declaración de renta del año gravable 2009, en la que registró un saldo a favor de $132.295.000.Previa expedición del requerimiento especial, mediante la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 312412012000073 del 7 de noviembre de 2012, la Administración modificó la declaración privada en el sentido de:**

[Adicionar ingresos en la suma de $24.739.270.000 por ventas realizadas bajo la apariencia de contratos de usufructos de vehículos.]

[Rechazar gastos operacionales de administración por $460.005.285 por no encontrarse soportados conforme con el artículo 771-2 del Estatuto Tributario.]

[Rechazar gastos operacionales de ventas por $6.611.707.046 por depreciación de vehículos objeto de operaciones simuladas de usufructo, que realmente corresponden a una venta.]

[Rechazar la deducción por inversión de activos fijos reales productivos por $\mathrm{3.223.824.000}(40$8.059.560.635) porque realmente no corresponden a vehículos entregados en la modalidad de usufructo sino mediante una venta.]

[Otras deducciones por $1.823.519.894 por el cobro de comisión o intereses por valores que le descuentan las entidades financieras por venta de cartera, por no cumplir con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario.]

[Descuentos condicionados en la venta de vehículos por $326.589.675 por no tratarse realmente de un descuento realizado al cliente.]

[Pérdida en operación de patrimonio autónomo por $2.903.034.859 porque conforme con el artículo 102 del Estatuto Tributario, no son deducibles para los beneficiarios las pérdidas fiscales sufridas en un período gravable por un patrimonio autónomo.]

[Desconocimiento de retenciones por $\mathrm{24.776.194}pornoencontrarsesoportadasenlosrespectivoscertificados.\ast \ast ]\ast \ast Todoloanterior,llev\acute{o}adeterminarunimpuestoacargode$11.491.570.000, a la imposición de las sanciones por irregularidades en la contabilidad de $\mathrm{283.197.000},porinexactitudpor$18.297.328.000, y por pérdidas de $\mathrm{2.779.925.000},yaestablecerunsaldoapagarde$32.663.985.000.Contra esta actuación administrativa, el contribuyente interpuso recurso de reconsideración, que fue resuelto por la Resolución No. 900.513 del 9 de diciembre de 2013, en el sentido de confirmar el acto liquidatorio.

ANTECEDENTES PROCESALES

En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA, la parte demandante presentó las siguientes pretensiones (fl.2 reverso):

[PRIMERA: Declarar la NULIDAD de la Resolución No. 900.513 del 9 de diciembre de 2013, notificada el 11 del mismo mes, proferida por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica, acto administrativo que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la Liquidación Oficial de Revisión No. 312412012000073 del 7 de noviembre de 2012.]

[SEGUNDA: Declarar la NULIDAD de la Liquidación Oficial de Revisión No. 312412012000073 del 7 de noviembre de 2012, proferida por la Jefe G.I.T. Determinaciones Oficiales de la División Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos Grandes Contribuyentes, la cual modificó la liquidación privada No. 9100008537719 presentada el 22 de abril de 2010 por la sociedad SUBARU DE COLOMBIA S.A.]

[TERCERA: Como consecuencia de lo anterior, y a título de RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, se declare la firmeza de la liquidación privada Impuesto de Renta año gravable 2009, con No. 9100008537719 del 22 de abril de 2010, presentada por la sociedad SUBARU DE COLOMBIA S.A., para con ello establecer la inexistencia de suma adeudada a la U.A.E. DIAN por concepto alguno.]

[CUARTA: Que se condene en costas y agencias en derecho a la parte demandada.]** Con ese fin invocó como normas violadas las siguientes: artículos 29, 83, 95 y 363 de la Constitución Política; 27, 107, 127, 135, 147, 148, 158-3, 647, 647-1, 654, 655,683 del Estatuto Tributario; 823, 824, 832 y 1602 del Código Civil; 96, 97 y 98 delDecreto 2649 de 1993 y 2º del Decreto 1766 de 2004.En concreto, el concepto de violación lo plantea así (fls.4-20):Inexistencia de omisión de ingresos por ventas realizadas a través de contratos de usufructoExpone que la celebración de los contratos de usufructo cumple lo dispuesto en las normas aplicables a esa figura (artículos 823 y 824 del Código Civil), por lo que no es cierto que se trate de una compraventa. Para refutar la presunta simulación, anota que el plan de negocios de la empresa, denominado [” Plan Usufructo*“,ofrecía la posibilidad de disfrutar del vehículo durante un tiempo determinado a cambio de un precio, y permitía la opción de compra, en caso que el cliente decidiera adquirir el vehículo al finalizar el plazo pactado en el contrato de usufructo.] Agrega, que con los clientes se firmaban dos contratos, uno de usufructo por el 70% del valor del automóvil, y otro del 30% de promesa de compraventa, el cual solo tenía efectos si los clientes deseaban adquirir el automóvil, de lo contrario se debía reintegrar el bien. Cuando un cliente ingresaba al plan usufructo debía pagar el 50% del valor comercial, y el otro 50% era financiado por una entidad financiera a 0% de intereses para los beneficiarios, toda vez que eran asumidos por SUBARU.Sostiene que si bien la empresa recibía la totalidad del valor comercial del vehículo desde el comienzo del negocio, por el pago del 50% realizado por el cliente y el 50% restante financiado por la entidad bancaria, estas sumas no eran entregadas como pago de una venta sino como un pago anticipado.Agrega que la estrategia comercial a partir de esa figura jurídica, parte de una decisión económica lícita, con plenos efectos legales, y no un negocio simulado, como lo ha entendido la demandada. Que la causa de los contratos es real, que incluso hubo resoluciones anticipadas de contratos con sus respectivas devoluciones, así como procesos judiciales por restitución de vehículo. Por esa razón, consideró que la DIAN vulnera el principio de buena fe.Cuestiona la posición de la demandada, según la cual los valores consignados en la contabilidad de la empresa no corresponden a la actividad económica registrada en el RUT**

[“comercio de vehículos automotores nuevos”, por cuanto desconoce que este solo sirve para efectos de clasificar a ** la sociedad como contribuyente, y que el documento para establecer la actividad económica es el objeto social descrito en la Cámara de Comercio, el cual expresamente autoriza a la empresa a dar en usufructo toda clase de vehículos automotores.] Que los montos consignados en su contabilidad son por anticipos, y no pueden recibir tratamiento de ingresos hasta que se cumplan las condiciones del usufructo con el paso del tiempo. Motivo por el cual, lo recibido por concepto del pago del usufructo es registrado en la cuenta de pasivo diferido, de conformidad con lo ordenado por el Decreto 2649 de 1993. Registro contable que se encuentra respaldado en el Concepto 007 de 2005 emitido por el Consejo Técnico de la Contaduría Pública.Dijo que la existencia del contrato de usufructo, también se verifica en el hecho de que algunos de estos tuvieron resolución anticipada y el vehículo fue restituido a laempresa. De esta situación se aportó como prueba la sentencia del 2 de marzo de 2012 proferida por el Juzgado 66 Civil Municipal.Sostuvo que su actuar se soporta en el Concepto DIAN Nro. 037150 de 2008, que se refiere a una consulta sobre los mismos supuestos discutidos a contribuyente, esto es, la constitución de usufructo sobre bienes muebles y la posterior venta del mismo.Explicó que una vez el cliente expresa su intención de comprar el vehículo sobre el cual ha ejercido el uso, el valor recibido por concepto de compraventa se causa efectivamente y se registra en los ingresos de la sociedad, tal y como sucede con el usufructo.Además, alega violación al debido proceso, porque se torna ilegal la prueba determinante para establecer los ingresos omitidos, al haber sido recaudada con ocasión del auto de verificación y/o cruce del 9 de febrero de 2012, que facultó a funcionarios para realizar una visita en las instalaciones de la empresa, por cuanto no fue notificado con la debida antelación, en tanto que la diligencia se llevó a cabo en la misma fecha del auto.También considera que se viola el principio de legalidad toda vez que se adicionan ingresos sobre el supuesto de [” fraude fiscal”, pese a que la prueba indica que su proceder está ajustado al marco ** legal. Que el fraude fiscal no existía en la legislación colombiana para la época de los hechos, por tanto, la demandada no tenía fundamento para establecer la adición de ingresos o desconocimiento de gastos o costos.]** Gastos operacionales de administración por $\mathrm{460.005.285}Exponequecontrarioalose\tilde{n}aladoporlaAdministraci\acute{o}n,lossoportesdelgastoporcomisionespagadasalaFiduciariaColpatriacumplenconlosrequisitosdelart\acute{ı}culo771-2delEstatutoTributario,comosedemuestraenlasfacturasquesustentanlaoperaci\acute{o}nquefueronallegadasconelrecursodereconsideraci\acute{o}n.QuenoesprocedentequelaAdministraci\acute{o}ndesconozcalasfacturasporunasupuestafaltadecorrespondenciaconloscomprobantescontables,porqueesacircunstancianoesexigidaparasureconocimientoenelart\acute{ı}culo771-2ibidem.Tampocohaylugarasurechazoporhaberseallegadoenelrecursodereconsideraci\acute{o}n,entantoesaesunaoportunidadlegalparaaportarpruebasconformeconelart\acute{ı}culo744delEstatutoTributario.Queportanto,procedeelreconocimientodelasumade$397.900.488 (fls. 12 y 13 cp).Gastos operacionales de ventas por $6.611.707.046Señala que el valor declarado en ese renglón corresponde a la depreciación de los vehículos que fueron dados en usufructo a los clientes. Valor que desconoce la autoridad tributaria bajo el argumento que al estar ante un contrato de compraventa y no de usufructo, era improcedente el gasto de depreciación, porque conforme el artículo 135 del Estatuto Tributario aplica sobre activos fijos.Sostuvo que le dio a los vehículos el tratamiento de activos fijos en cumplimiento de Concepto DIAN 37150 de 2008, por lo cual debía ser descontado el gasto que produjo su depreciación, que solo afecta al que posee la titularidad del bien (nudapropiedad). Y que la DIAN no ha desvirtuado la realidad de los contratos de usufructo.Dijo que en cuanto a las supuestas inconsistencias en los registros de las depreciaciones de los vehículos con códigos asignados 70318, 70338, 70362 y 70369, las mismas no prueban que se haya realizado una depreciación indebida o mayor a la determinada por el sistema de línea recta.**

[“Se adjuntan en el capítulo de pruebas, los soportes y notas que aclaran las supuestas inconsistencias”.]** Deducción por inversión en activos fijos por $\mathrm{3.223.824.000}Reiteralaexistenciayvalidezdeloscontratosdeusufructoytodoslosefectosjur\acute{ı}dicosquesedesprendendelanaturalezapropiadeesenegociojur\acute{ı}dico.Queunavezaceptadoquesetratadeactivosfijos,alserbienesproductoresderenta,cuyatitularidadpermanec\acute{ı}aencabezadelasociedad,laconclusi\acute{o}ndebeserqueelingresodiferidoesllevadodelpasivoaresultadosamedidaquesedaeldisfruteygocedelveh\acute{ı}culo.Quelacausaci\acute{o}nperi\acute{o}dicadelingreso,conformeelejerciciodelderechodeusodelveh\acute{ı}culoporpartedelosclientes,generaunafactura,lacualseemitemensualmenteacadausufructuariocorrespondientealocausadoporelusoygoce,talycomoloordenalat\acute{e}cnicacontable.Yenloseventosenloscualeslapropiedaddedichosveh\acute{ı}culosestransferidaalosclientes,unavezterminadoelcontratodeusufructo,laempresarestituy\acute{o}elbeneficiodelart\acute{ı}culo158-3delEstatutoTributario,deacuerdoaloestablecidoenelart\acute{ı}culo3ºdelDecreto1766de2004.Otrasdeduccionespor$5.053.144.420Manifiesta que en los actos cuestionados la administración desconoce la deducción por comisiones por venta de cartera con cheques posfechados por valor de$\mathrm{1.823.519.894},correspondientealacomisi\acute{o}n/inter\acute{e}squecobrabanlasentidadesfinancierascuandolasociedadvend\acute{ı}asucarteramediantechequesposfechados.Consider\acute{o}quelapotestaddevenderloschequesposfechadosyrecibirunmenorvalorporconceptodecomisi\acute{o}n,esunaoperaci\acute{o}nnecesariaparapoderproveersedelosrecursosnecesariosparadesarrollarsuactividadecon\acute{o}mica,enlamedidaquelaventadecarterapermiteanticiparrecursosconloscualeslaempresaadquierelosveh\acute{ı}culosqueconstituyenlafuentedesuactividadcomercial.Detalmanera,queesprocedenteladeducci\acute{o}nporelgastofinancieroporexistirrelaci\acute{o}ndecausalidadconlaactividadproductoraderenta.Dijoquenoprocedeeldesconocimientopordescuentoscondicionadosenveh\acute{ı}culosporvalorde$326.589.675, suma que -afirma- corresponde al interés que cobra el Banco por el crédito al cliente. Y que el hecho que el usufructuario no tenga la carga de los intereses, no significa que no existan, toda vez que son asumidos por la empresa, por lo tanto, genera una deducción que cumple con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario. Que debe tenerse en cuenta que el valor comercial del vehículo al final del contrato de usufructo y si el cliente realiza la compraventa, constituye un ingreso que es declarado y que genera renta gravable, pues, es la suma de lo recibido por usufructo y por el valor de la venta del vehículo, con lo cual es claro que le asiste el derecho a restar el descuento para la base de la renta líquida.Sostuvo que no procede el desconocimiento de la pérdida en patrimonio autónomo por valor de $\mathrm{2.903.034.859},porqueesepatrimoniofueestablecidoparalaadministraci\acute{o}ndelosrecursosdelasociedadenlaimportaci\acute{o}ndelosveh\acute{ı}culosysuentrega.Nosetratadeunainversi\acute{o}najenaalaoperaci\acute{o}ndelaempresa,porendesudesconocimientovulneraelart\acute{ı}culo147delEstatutoTributario,algravarunap\acute{e}rdidaquenormalmentedebeserprocedente.Queesepatrimoniotieneel\acute{u}nicoobjetivodegarantizarelpagodelasacreenciasalBancoColpatriayporesosirvedegarant\acute{ı}ayfuentedepagoalosacreedores.Queesaerogaci\acute{o}ncumpleconlosrequisitosdelart\acute{ı}culo107\ast \acute{ı}dem\ast ,porloquedebeserdeducida.Adicionalmente,laprocedenciadelamismasesoportaenelConceptoDIAN101626de2006,quepermiteladeducci\acute{o}ndeestaserogaciones.ImprocedenciadelasancionesCuestionalasanci\acute{o}nporlibrosdecontabilidad,porquelacontabilidaddelaempresapermiti\acute{o}alaDIANdeterminarlabasegravable,losingresosyeldesconocimientodecostosydeducciones.consideraquealosumoloquesepresent\acute{o}fueunaincorrectacontabilizaci\acute{o}n,supuestoquenosecontemplacomosancionableenelliterale)delart\acute{ı}culo654delEstatutoTributario.Yadem\acute{a}s,seest\acute{a}sancionandodosvecesporelmismohecho,pueslaconductaquesupuestamentegeneraestasanci\acute{o}neslamismasobrelaqueseimponelasanci\acute{o}nporinexactitud.Advirti\acute{o}quelasanci\acute{o}nporinexactitudtambi\acute{e}ndesconoceelprincipiodenoconfiscatoriedaddetributo,altasarunasanci\acute{o}nencuant\acute{ı}ade$21.360.450.000, cuando el patrimonio del contribuyente es de tan solo $\mathrm{4.965.120.000},loqueimplicaquesupatrimonio\acute{u}nicamentepuedecubrirunapartedeesaobligaci\acute{o}n.Loqueigualmente,afectaelderechodepropiedadysufunci\acute{o}nsocial.Enloqueserefierealasanci\acute{o}nporp\acute{e}rdidaimprocedente,afirmaqueseaplic\acute{o}sobreel160$5.265.010.000, siendo el impuesto teórico de $\mathrm{1.737.453.000}ylasanci\acute{o}nde$2.779.925.000. Agrega que para calcular la sanción de inexactitud del 160% se toma el 100% del mayor saldo a pagar más el saldo a favor declarado, estableciendo la sanción en $\mathrm{18.297.328.000.}As\acute{ı},elvalordelimpuestote\acute{o}ricocalculadosobrelap\acute{e}rdidaquesirvi\acute{o}debaseparadeterminarlasanci\acute{o}ndeinexactitudporlap\acute{e}rdidanofuedescontadodelabaseparacalcularlarentadeinexactitud,loqueduplicalabaseparalasanci\acute{o}n,vulnerandoelprincipio\ast nonbisin\acute{ı}dem.\ast Por\acute{u}ltimo,afirmaquenoprocedelasanci\acute{o}nporinexactitud,dadoquenoseincurri\acute{o}enlasconductastipificadasenelart\acute{ı}culo647delEstatutoTributario.Adem\acute{a}s,malhar\acute{ı}alademandadaensancionarla,teniendoencuentaqueactu\acute{o}conapegoaladoctrinase\tilde{n}aladaenelConceptoDIAN37150de2008.Yagreg\acute{o}queenelpresentecasoseconfiguraunadiferenciadecriteriosenelderechoaplicable,elcualnogeneralasanci\acute{o}nporinexactitudalaluzdelcitadoart\acute{ı}culo647.Oposici\acute{o}nalademandaLaentidaddemandadacontrovirti\acute{o}lass\acute{u}plicasdelademanda(fls.167-219).Dijoqueprofiri\acute{o}losactosadministrativosacusadosenobservanciadelordenamientojur\acute{ı}dicoaplicable,yquecomprob\acute{o}queenrealidadlasociedadcelebr\acute{o}unacompraventaynouncontratodeusufructo,porloqueeraprocedentelaadici\acute{o}ndeingresosomitidos.Manifest\acute{o}quelaactoraofrec\acute{ı}acomoincentivosalclienteparavendersusveh\acute{ı}culosundescuentoespecialcomonopagodeinteresesdefinanciaci\acute{o}n,cuotasfijas,facilidadparalaobtenci\acute{o}ndeuncr\acute{e}ditobancario,conla\acute{u}nicacondici\acute{o}ndeadquirirlosuscribiendodoscontratos,unodeusufructoyotrodepromesadecompraventa,enlaqueindicaeld\acute{ı}aenqueelveh\acute{ı}culosetrasferir\acute{ı}aalusufructuario.Queparadeterminarlarealidaddelnegociorealizadosetuvoenconsideraci\acute{o}nelmaterialprobatoriosoportedecadaunadelastransaccionesefectuadasenela\tilde{n}ofiscal2009,enlosqueseestableci\acute{o}quenoregistr\acute{o}enlascuentasdeingresoningunodelosvaloresrecibidoscomopagoporlatrasferenciadelveh\acute{ı}culo.Est\acute{a}demostradoquelaintenci\acute{o}ndeloscontratantesfuecelebraruncontratodecompraventasobreunveh\acute{ı}culoautomotorynounodeusufructo,pues,enlasdeclaracionesdetercerosadquirientes,manifestaronexpresamentequesuintenci\acute{o}nfueadquirirelveh\acute{ı}culoynoelsimpleusodelmismo.Muestradeelloesque,desdeeliniciodelaoperaci\acute{o}nyalmomentoderecibirelmismo,yahab\acute{ı}ancanceladolatotalidaddesuvalor,parteconrecursospropiosylaotraconcr\acute{e}ditobancario.Adem\acute{a}s,losadquirientesnuncareconocieronalaactoracomodue\tilde{n}adelbien,sinoqueactuaronbajoelconvencimientodequeestabanadquiriendoeluso,disposici\acute{o}nyfrutosdelmismo,esdecir,actuaronsobrelosbienescon\acute{a}nimodese\tilde{n}orydue\tilde{n}o,locualesincompatibleconlafiguradelusufructo.Demaneraqueelhechociertoyverificadoesquelosclientespagaronel100$460.005.285, indicó que en la conciliación contable y fiscal suscrita por el representante legal y el revisor fiscal de la actora, se observa la cuenta 519505- gastos diversos comisiones, de los cuales $\mathrm{26.170.625}correspondenaInternationalPartnersLtda.ycuyossoportessoncontabilizacionesporcobrodehonorariosdelsegundobimestrede2008,\acute{o}rdenesdepagoycomprobantesdeegreso;respectodelaFiduciaria,encuant\acute{ı}ade$397.900.488, se suministraron comprobantes de contabilidad; y respecto del señor Omar Wilson García Macías por $\mathrm{35.934.172},lossoportesnofueronentregados.Seconsider\acute{o}queesossoportesnocumpl\acute{ı}anconloprevistoenlosart\acute{ı}culos617,618y771-2delEstatutoTributario,alnoconstituireldocumentoid\acute{o}neoparaprobarlatransacci\acute{o}n,cualeslafacturaodocumentoequivalente.Y,aclar\acute{o}quesibienelcontribuyenteconelrecursodereconsideraci\acute{o}naport\acute{o}ciertasfacturaslasmismasnoconcuerdanconloregistradoenloscomprobantesdecontabilidad.Enloreferentealdesconocimientodelvalordeclaradocomo\ast gastosoperacionalesdeventasporvalorde$6.611.707.046*, dijo que esa depreciación perdió sustento debido a que los vehículos fueron entregados por la actora a título de venta y no de usufructo, por lo tanto, no constituían activos fijos. La prueba permitió establecer que los vehículos que comercializa la actora ingresan al inventario con ese fin (ser comercializados), razón por la cual constituyen en activo movible, esto es, no sujetos a depreciación, al ser bienes adquiridos para ser enajenados en el giro ordinario del negocio de la demandante, por lo tanto, procedía el desconocimiento del gasto.Anotó que los argumentos expuestos, de igual forma son suficientes para confirmar la glosa por medio de la cual se desconoció el valor correspondiente a la inversión en activos fijos reales productivos por valor de $\mathrm{3.223.824.000}\ast ,comoquieraqueladeducci\acute{o}nenmenci\acute{o}n,incorporadaenelart\acute{ı}culo158-3delEstatutoTributario,est\acute{a}direccionadaalosactivosadquiridosporelcontribuyenteconvocaci\acute{o}ndepermanenciaparaformarpartedesupatrimonio,yesevidentequelosveh\acute{ı}culosseadquir\acute{ı}anporlademandanteparaserenajenados,enconsecuencia,constituyenactivosmovibles,poreso,envirtuddelpretendidocontratodeusufructo,noselepod\acute{ı}adareltratodeactivofijocomolopretend\acute{ı}alaactora.Sobreelrechazodeotrasdeduccionespor$5.053.144.420, que corresponden al desconocimiento de comisiones por venta de cartera por $\mathrm{1.823.519.894},descuentoscondicionadosenveh\acute{ı}culospor$326.589.675 y pérdida en operación de patrimonio autónomo por $\mathrm{2.903.034.859},indic\acute{o}:QuelaactoravendeaCorrevalyBancoPichinchachequesposfechadosacambiodeunacomisi\acute{o}n,queesregistradaenlacuenta53052005-intereses.Elvalorpagadoporlasesasentidadesesgiradoalpatrimonioaut\acute{o}nomoyaProyectarValores.Alrevisarlacontabilizaci\acute{o}ndeesasoperacionesseobserv\acute{o}queelvalorgirado(menoscomisi\acute{o}n),nofuecontabilizadoenelingreso,sinoquefueronafectadaslascuentas11100530,cajad\acute{e}bito,y53052005,comisionesd\acute{e}bito.Loscobrosdecomisionesointeresesdescontadosporlasentidadesfinancieras,porlaventadecartera,nosondeduciblesporquenoest\acute{a}contempladaexpresamenteenlasnormasfiscales,adem\acute{a}s,esascomisionescorrespond\acute{ı}anaunmenorvalorporlaventadecartera,operaci\acute{o}necon\acute{o}micaquenoten\acute{ı}arelaci\acute{o}ndecausalidad,queexigeelart\acute{ı}culo107delEstatutoTributarioconlaactividadproductoraderentadelcontribuyente,enraz\acute{o}naquevenderchequespormenorvaloresdecisi\acute{o}ndelcontribuyente,yladecisi\acute{o}ndevenderchequesnoesobligatoriaoantecedenteparaquepercibauningreso.Enesesentido,paradesarrollarsuactividadecon\acute{o}mica,noesnecesarioqueelcontribuyentetengaquevendercarteraacambiodelpagodeunacomisi\acute{o}n.Advirti\acute{o}queesequivocadoelplanteamientodeldemandantealindicarquelosvaloresconstituyengastosdefinanciaci\acute{o}ncomoquieraquenoseobservafinanciaci\acute{o}nenelpresentecaso,sinoelcobrodeunacomisi\acute{o}nquenotienerelaci\acute{o}ndecausalidadconlaactividadproductoraderenta.Yagreg\acute{o},queesterubronofuecuestionadoporelrequisitodeproporcionalidad.Frentealosdescuentoscondicionadosenveh\acute{ı}culosexpusoque,comosepudoobservarenloscasosdelosclientesanalizadosregistradescuentoscondicionadosenventasenlacuenta53053505,detra\acute{ı}dodelvalordelarenta,ysolicitadocomodeducci\acute{o}n,sinhaberexplicadolaprocedenciafiscal.Adicionalmente,laglosadebeserconfirmada,entantoquelosvalorescorrespondientesnosonasumidosrealmenteporlacompa\tilde{n}\acute{ı}ademandante,sinoporeladquirientedelveh\acute{ı}culo.Respectoalap\acute{e}rdidaenpatrimonioaut\acute{o}nomo,generadaconocasi\acute{o}ndeuncontratodefiduciamercantilirrevocabledeadministraci\acute{o}n,garant\acute{ı}aypagos,celebradoconFiduciaColpatria,conelobjetodeconformaryadministrarelpatrimonioaut\acute{o}nomodestinadoaservirdegarant\acute{ı}ayfuentedepagoalosacreedoresquesevinculenalpatrimonio,anot\acute{o}queladeducci\acute{o}ndep\acute{e}rdidasalaquealudeelart\acute{ı}culo147delEstatutoTributario,hacerelaci\acute{o}nalasp\acute{e}rdidasfiscalessufridasporlassociedadescomoresultadodesuactividadoperacional.Aclaraquelap\acute{e}rdidafiscalsufridaporunasociedadenunperiodogravableeslaqueresultacuandolatotalidaddesusingresosobtenidosduranteelper\acute{ı}odoresultaninferioresasuscostosydeduccionesfiscales,yesdiferentealasp\acute{e}rdidassufridasporunpatrimonioaut\acute{o}nomoconstituidoenvirtuddeuncontratodefiduciamercantil.Quelasp\acute{e}rdidasdelpatrimonioaut\acute{o}nomonopuedenserobjetodeltratamientoprevistoenelreferidoart\acute{ı}culo.Noexistedisposici\acute{o}nqueprevealaposibilidaddesudeducci\acute{o}nparaelcasoencomento.Enloqueserefierealasanciones,expusoquela\ast sanci\acute{o}nporirregularidadesenlacontabilidad\ast surgedebidoaqueexisti\acute{o}unaindebidacontabilizaci\acute{o}n,loquenopermiti\acute{o}verificarladebidadeterminaci\acute{o}ndelosfactoresqueconstitu\acute{ı}anlabasegravabledelimpuestoderentadela\tilde{n}o2009,pues,adem\acute{a}sdeobservarlacontabilidad,setuvoqueacudiracrucesdeinformaci\acute{o}ncontercerosyotraspruebas,paraextraerlarealidaddelasoperacionesrealizadasyas\acute{ı}concluirquehab\acute{ı}ansidomalregistradas.Portanto,sedanlossupuestosdelliterale)delart\acute{ı}culo654delEstatutoTributario.Quelasanci\acute{o}nporlibrosdecontabilidadseimpusoporqueomiti\acute{o}incluirenlamismalarealidaddelasoperacionesecon\acute{o}micasporellaadelantada,mientrasquelasanci\acute{o}nporinexactitudsurgeporincorporardatosinexactoseneldenunciorent\acute{ı}stico.Elhechosancionablesurgeendosconductasdistintasrealizadasenmomentosdiferentes.Enloatinenteala\ast sanci\acute{o}npordisminuci\acute{o}ndep\acute{e}rdida\ast encuant\acute{ı}ade$2.779.925.000, luego de transcribir el artículo 647-1 ídem, dijo que se calcula sobre un impuesto teórico, razón por la cual no es consecuencia de un mayorimpuesto o un menor saldo a favor en discusión que efectivamente se deba pagar. Se calcula con base en impuesto teórico, es decir, un impuesto que no debe cancelar el contribuyente. Resaltó que la sanción establecida en el artículo 647, equivale al 160% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente en ese sentido, la misma base no tiene incluido el valor del impuesto teórico que se calcula sobre la menor pérdida para determinar la sanción de que trata el artículo 647-1 del Estatuto Tributario, como lo pretende hacer ver la actora. Que esa sanción se encuentra ajustada a derecho.Por último, considera procedente la sanción por inexactitud, toda vez que concurre en este caso el hecho sancionable previsto en el artículo 647 del Estatuto Tributario, la omisión de ingresos e incorporación de costos y gastos improcedentes, resultado de lo cual declaró un menor impuesto. Que no existe diferencia de criterios, ya que las normas son claras y no aportan motivos de duda o controversia.Y, advirtió que la glosa por el desconocimiento de retenciones de $\mathrm{24.776.194}noseencuentraendiscusi\acute{o}nporpartedelaactora.SentenciaapeladaElTribunalaccedi\acute{o}parcialmentealass\acute{u}plicasdelademanda,ynoconden\acute{o}encostas(fls.350-388c.p).Determin\acute{o}quenosevulner\acute{o}elderechoaldebidoproceso,todavezqueelautodeVerificaci\acute{o}ny/oCruceNo.312382012000211del9defebrerode2012,enelcualsenombr\acute{o}yfacult\acute{o}afuncionariosdelaentidadparasurealizaci\acute{o}n,selepusoenconocimientoalaactoraesemismod\acute{ı}aconocasi\acute{o}ndelaverificaci\acute{o}nrealizadaenlasinstalacionesdelacompa\tilde{n}\acute{ı}a,quesucontadorfuelapersonaencargadadeatenderlayquiendentrodeldesarrollodelamismaentreg\acute{o}informaci\acute{o}n.Adem\acute{a}s,enlasnormasprocedimentalesnoseencuentraestablecidoquelosautosquedesignenfuncionariosparaesetipodediligenciadebasernotificadoalcontribuyenteconuntiempodeterminadodeantelaci\acute{o}n,ounaritualidadespec\acute{ı}fica.Despu\acute{e}sderelacionarlasnormaspertinentesydevalorarlaspruebas,determin\acute{o}queresultademostradoquelasoperacionesrealizadasporpartedelademandanteeranrealmentedecompraventaynodeusufructo,yqueinclusoas\acute{ı}lomanifestaronclientes.Existi\acute{o}unaindebidacontabilizaci\acute{o}ndeesasoperacionesyenconsecuenciaunaomisi\acute{o}ndeingresos,entantonoseregistr\acute{o}elingresogiradoporlaentidadbancariaqueaval\acute{o}loscr\acute{e}ditosdelosveh\acute{ı}culos,as\acute{ı}comotampocolosdinerosentregadosporelclienteconrecursospropios,quesedetallanenlasfacturasyrecibosdepago,loscualescorroboranquelademandanterecibi\acute{o}efectivamenteendineroelpreciototaldelveh\acute{ı}culo,conocasi\acute{o}ndeloscontratosdeusufructoycompraventa.Motivoporelcualhab\acute{ı}alugaralaadici\acute{o}ndelosmismosenlasumade$24.739.270.000, toda vez que el supuesto contrato de usufructo no resulta ser más que una simulación de ventas. Que esta conclusión ya había sido emitida en sentencia del 8 de noviembre de 2018, en la que se discutía la adición de ingresos en los seis bimestres del IVA año gravable 2009 (expediente Nro. 25000233700020140058500).Luego de citar sentencia de esta Sección y de la Corte Constitucional, concluyó que “la Administración de impuestos, en aplicación de la misma Constitución Política, estaba facultada para identificar prácticas abusivas en aplicación de determinados criterios**desarrollados jurisprudencialmente para efectos de la simulación, antes de la expedición de la Ley 1607 de 2012”, y en esa medida, en el caso concreto, determinó que las operaciones realizadas por la demandante eran distintas a las reflejadas en su contabilidad y en la declaración de renta del año 2009.En relación al Concepto DIAN 037150 del 14 de abril de 2008, en el que -afirma la actora- amparó la operación de usufructo, indicó que está referido al IVA, pero en él la demandada no le entregó un aval para creer que con la modalidad contractual con la cual transfirió el dominio de los vehículos, podía omitir ingresos. En ese concepto se le expresó que el usufructo era posible en la medida que se pactara el uso y goce de activos fijos, activos estos que no son generadores del impuesto a las ventas cuando se trasfiere su dominio. Que al revisar el objeto social de empresa, se observa que estaba encaminado a arrendar o alquilar, comprar o vender, importar, exportar, distribuir, agenciar y en general comercializar todo tipo de vehículos automotores en el territorio nacional, y como el tipo de bien que generó los ingresos gravados en los períodos investigados correspondían a vehículos automotores producidos por la misma empresa demandante, es fácil concluir que los mismos concernían a activos movibles, que se enajenan dentro de un giro ordinario de los negocios, y no a activos fijos.Respecto  de  los  gastos  operacionales  de  administración  por  la  suma  de$\mathrm{460.005.285},precis\acute{o}quecorrespondenacomisionespagadasaInternationalPartners,alaFiduciariaColpatriayaOmarWilsonGarc\acute{ı}aMac\acute{ı}as.Determin\acute{o}quesolosonid\acute{o}neoslossoportesdelatransacci\acute{o}nconlaFiduciaria,lasfacturaspor$397.900.488, que cumplen los requisitos del artículo 617 del Estatuto Tributario, por lo tanto, no procedía el rechazo de los gastos pagados a esa Fiduciaria. Accede parcialmente al cargo y modifica el renglón, en el sentido de aceptar como deducible la suma de $\mathrm{397.900.488.}Agreg\acute{o}queaunquelaAdministraci\acute{o}ndeimpuestosadvierteunainconsistenciaentrelosvaloresregistradosenlafacturasyloscomprobantesdecontabilidad,noexpresacu\acute{a}leselmontodedichoscomprobantes,quepermitavisualizarladiferencia.Encuantoalosgastosoperacionalesdeventasporlasumade$6.611.707.046, concluyó que al haberse demostrado que no se trató de un contrato de usufructo sino de compraventa de vehículos, era improcedente el gasto por depreciación, el cual, en los términos del artículo 135 del Estatuto Tributario, aplica sobre activos fijos. Por lo que procedía su desconocimiento. No accede al cargo.En relación a la deducción por inversión en activos fijos por valor de $\mathrm{3.223.824.000},determin\acute{o}quecomoenestecasosedemostr\acute{o}queseestabafrentealacompraventadeveh\acute{ı}culos,ynoanteuncontratodeusufructo,noprocedeladeducci\acute{o}nporrecaersobreactivosmovibles.Noprosperaelcargo.Encuantoaotrasdeduccionespor$5.053.144.420, consideró:Que las comisiones por valor de $\mathrm{1.823.519.894},queafirmalaactorahacenreferenciaacobrosdecomisionesointeresesdescontadosporlasentidadesfinancierasporlaventadecartera,esimprocedentesudeducci\acute{o}n,debidoaqueelgastonocumpli\acute{o}conlosrequisitosdenecesidadycausalidadprevistoenelart\acute{ı}culo107delEstatutoTributario,debidoaqueeldescuentoenlaventadecarteranohacepartedelgirodelosnegociosdelaactora,yaunqueseafirmequelanegociaci\acute{o}nseefectu\acute{o}conelfindeadquirirveh\acute{ı}culos,esehechonoest\acute{a}probado,nileotorgaelcar\acute{a}cterdenecesarioparaesaactividad.Quecomonosecuestion\acute{o}queelgastofueraproporcional,seabsten\acute{ı}adepronunciarsesobreesepunto.Quelosdescuentoscondicionadosporlasumade$326.589.675, que la actora alega tener derecho por asumir los intereses del crédito concedido por el Banco a los clientes, no proceden, no solo porque no se trata de un descuento financiero condicionado respecto de la actora, en tanto no existía condición, sino un beneficio otorgado a los clientes para incentivar la compra de vehículos.Respecto a la pérdida en patrimonio autónomo por valor de $\mathrm{2.903.034.859},determin\acute{o}suimprocedencia,porquepordisposici\acute{o}nlegallaactoranoest\acute{a}autorizadaparareflejarlasp\acute{e}rdidasdelpatrimonioaut\acute{o}nomoensudeclaraci\acute{o}nderenta(art.102\acute{ı}dem),puesloqueinteresaparaefectosdelimpuestoderentaencabezadelbeneficiariodelfideicomisoeslautilidadquelereporteelnegociofiduciario,nolasp\acute{e}rdidas,entantotalesp\acute{e}rdidasseenjugar\acute{ı}anconotrosingresosdiferentesalosgeneradosenelfideicomiso.Finalmente,concluy\acute{o}queproced\acute{ı}alaimposici\acute{o}ndesanci\acute{o}nporirregularidadesenlacontabilidad,porinexactitudyporrechazoodisminuci\acute{o}ndep\acute{e}rdidas,porqueseconfiguranlossupuestosdelosart\acute{ı}culos654literale),647y647-1delEstatutoTributario.Laprimera,todavezqueloslibrosdecontabilidadnopermitieronverificarodeterminarlosfactoresnecesariosparaestablecerlabasedeliquidaci\acute{o}ndelimpuestosobrelarenta.Lasegunda,entantoquelaactoraomiti\acute{o}ingresosydeclar\acute{o}gastosimprocedentesenladeclaraci\acute{o}nderentadela\tilde{n}ogravable2009.Latercera,porqueelart\acute{ı}culo6747-1delEstatutoTributarionotipificaunhechosancionableindependientedelosdelart\acute{ı}culo647\ast \acute{ı}dem\ast ,sinoqueregulalascondicionesenlascualesdebenaplicarselassancionesporinexactitudydecorrecci\acute{o}ncuandosedisminuyanorechacenp\acute{e}rdidasfiscales,porlotantoconsideraquenohaydossancionesporinexactitudporelmismohecho.Noobstante,determin\acute{o}quehab\acute{ı}alugaraaplicarelprincipiodefavorabilidaddelart\acute{ı}culo282delaLey1819de2016,respectodelasanci\acute{o}nporinexactitudyporrechazoodisminuci\acute{o}ndep\acute{e}rdidas.Porlotanto,lasredujodel160$11.304.523.000, en vez de $\mathrm{18.297.328.00},ypordisminuci\acute{o}ndep\acute{e}rdidasen$1.737.453.300, en lugar de $2.779.925.000.No condenó en costas, toda vez que no se encontraban probadas en el expediente.Recurso de apelaciónLas partes apelaron el fallo.La parte demandante (fls.396-410 c.p), para que se revoque y en su lugar se acceda a la totalidad de las pretensiones. De manera expresa dijo que se*

[*“reiteran las pretensiones y los fundamentos contenidos en la demanda y los puntos de inconformidad respecto de la decisión del Tribunal”.] Indicó que es improcedente la adición de ingresos por cuanto la operación que realizó el contribuyente fue un usufructo y no una venta, como se constata en los contratos, en el que se verifica que ambas partes conocían plenamente las condiciones del Plan Usufructo.Agregó que contrario a lo que dijo el Tribunal, solo a partir de la Ley 1607 de 2012 la demandada podía desconocer los contratos de usufructo, porque en ella se estableció la cláusula antiabuso, pues, antes no existía, por lo que no podía ser aplicada retroactivamente a la declaración de renta del año 2009.Discutió el desconocimiento de los gastos operacionales registrados con International Partners, en tanto se encuentran soportados en los comprobantes de egreso que dan cuenta de la existencia plena de la erogación.Dijo que debe reconocerse la deducción por depreciación y por inversión de activos fijos, por cuanto se solicitan respecto de los bienes de la compañía dados en usufructo.Consideró que son procedentes las deducciones por comisiones por venta de cartera, porque corresponden a un costo generado por anticipar cartera, siendo una operación necesaria para producir renta. Que debe reconocerse los gastos por descuentos condicionados debido a que se solicitan por el interés por el crédito bancario de los clientes del Plan Usufructo y que asume la compañía. Asimismo, debe aceptarse la deducción por pérdida en patrimonio autónomo por cuanto el gasto tiene relación de causalidad, en tanto el fideicomiso tiene por objeto la financiación de su actividad comercial.Insiste en la improcedencia de las sanciones impuestas, y que se aplicó inadecuadamente la sanción por rechazo de pérdida, al sancionar dos veces un mismo hecho.La parte demandada (fls.411-414 c.p), para que revoque en lo desfavorable y se confirme en su totalidad el acto acusado. Cuestiona que se haya accedido parcialmente a reconocer gastos operacionales de administración por la suma de 397.900.488 relativos a la Fiduciaria Colpatria, aduciendo diferencias de las facturas aportadas con los comprobantes de contabilidad allegados, y por ello estima que no son suficientes para reclamar ese monto.Advirtió que la empresa no entregó la información solicitada para soportar estos gastos, y de conformidad con el artículo 781 del Estatuto Tributario, esa conducta constituye un indicio en contra del contribuyente.Igualmente, sostiene que la sanción por inexactitud debe mantenerse con el 160%, en aplicación del numeral 2º del artículo 648 del Estatuto Tributario, al haber incurrido la actora en un abuso en materia tributaria por simulación contractual, para omitir ingresos gravables.Alegatos de conclusiónAmbas partes presentaron alegatos y reiteran lo expuesto en sus recursos (fls.17- 39 cuaderno segunda instancia).Concepto del Ministerio PúblicoSolicitó confirmar la sentencia apelada (fls.55-62 ídem).Respecto al recurso de la actora señaló que no existe norma que consagre que el auto de verificación y/o cruce del 9 de febrero de 2012 debe notificarse con una antelación específica al día en que se realice la diligencia; que procede la adiciónde ingresos porque de la prueba se deriva que lo que existió realmente fue una compraventa de activos movibles, en consecuencia, procedía el rechazo por gastos operacionales de ventas y por deducción por inversión en activos fijos. Así mismo, procedía el rechazo de otras deducciones, porque respecto de los costos generados por la venta de cheques post fechados y el descuento del valor de los intereses de los créditos otorgados por el Banco a los clientes, no se cumple el requisito de causalidad y necesidad; al igual que por la pérdida en el patrimonio autónomo, al no existir regla que permita deducirla en la declaración de renta. Considera que no se incurre en doble sanción al imponer sanción por inexactitud y por rechazo o disminución de pérdidas.En cuanto al recurso de la demandada, consideró que contrario a lo que alega, procedía el reconocimiento de las comisiones pagadas a la Fiduciaria, toda vez que no explica ni prueba la falta de coherencia de las facturas con los comprobantes. Además, considera que en virtud del principio de favorabilidad procedía reducir la sanción al 100%, y que no procede la aplicación de 648-2 del ET, porque para la época de los hechos no estaba tipificada la sanción por abuso en materia tributaria de que trata el artículo 869 ídem, que introdujo la Ley 1607 de 2012.

CONSIDERACIONES

Cuestión previaComo cuestión previa, debe anotarse que la Consejera Stella Jeannette Carvajal Basto presentó escrito en el que manifestó estar impedida para conocer del presente asunto, en virtud de la causal del artículo 141-2 del Código General del Proceso^[1],toda vez que para la época en que se desempeñó como Magistrada de la Sección Cuarta-Subsección A del Tribunal Administrativo de Cundinamarca conoció del medio del control de la referencia (fl.64 c.2ª instancia).Por encontrarlo procedente, la Sala aceptará el impedimento. Con todo, existe quorumpara decidir, razón por la cual, la Sala se pronunciará sobre el litigio planteado por las partes.Planteamiento del problema jurídico a resolverSe decide sobre la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales la demandada modificó la declaración privada del impuesto de renta del año gravable 2009 presentada por la sociedad demandante.En los términos de los recursos de apelación, será objeto de este fallo de manera preliminar el relacionado con la violación al debido proceso por la indebida notificación del auto de verificación y/ cruce del 9 de febrero de 2012. y en los temas de fondo, la Sala debe decidir sobre: i) la improcedencia o no de la adición de ingresos con ocasión de la ejecución del [” Plan Usufructo”; ii) la improcedencia o no del desconocimiento gastos operacionales de administración, gastos operacionales de ventas, por deducción por inversión en activos fijos y otras deducciones (integradas por comisiones por venta de cartera, descuentos condicionados y pérdida en ] [1]**

[ARTÍCULO 141. CAUSALES DE RECUSACIÓN. Son causales de recusación las siguientes:]

[(…)]

[Haber conocido del proceso o realizado cualquier actuación en instancia anterior, el juez, su cónyuge, compañero permanente o algunos de sus parientes indicados en el numeral precedente.]** patrimonio autónomo), y finalmente, sobre las sanciones impuestas por irregularidades en la contabilidad, por desconocimiento de pérdidas y, por inexactitud.Para la decidir el punto relacionado con la procedencia o no de la adición de ingresos con ocasión del plan usufructo, se reiterará las consideraciones que hizo la Sala en reciente sentencia del 30 de julio de 2020, exp. 23545, CP. Milton Chaves García, del 15 de octubre de 2020, exp.23764, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, y del 2 de diciembre de 2021, exp. 24420, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello, que decidieron un tema entre Subaru (hoy Comercializadora de Automotores Nacionales S.A) y la DIAN, relacionado con el IVA del año 2011, 2010 y 2009, respectivamente, cuya esencia radicó en establecer la omisión de ingresos a partir de determinar la realidad del negocio jurídico de ese plan.Análisis y resolución de los cargosViolación al debido procesoFrente a la ausencia de notificación previa del auto de verificación y/o cruce del 9 de febrero de 2012, debe anotarse que de lo consagrado en el artículo 565 y demás normas procedimentales del Estatuto Tributario, no se desprende que ese auto deba notificarse con determinado tiempo de antelación a la realización de la visita de verificación, como lo alega la demandante.La misma actora acepta que en el auto se comisiona a funcionarios para realizar la visita de verificación en el domicilio de la compañía, la cual se llevó a cabo en la misma fecha (fl.10 c.p). Diligencia que, como consta en el acta (fl. 58 a 61 c1), fue atendida por el contador de la empresa, previo conocimiento ese mismo día del contenido del auto, quien entregó información y suscribió el acta que se levantó. De manera que no resulta ilegal la prueba recaudada en esa diligencia, por el hecho de haberse practicado en la misma fecha de proferido el auto que así lo dispuso y que comisionó a funcionarios para realizarla; por el contrario, está demostrado que esa circunstancia no impidió que el contribuyente atendiera la visita y se desarrollara la diligencia. Además, en el acta de la diligencia no obra ninguna manifestación del contador que advierta una supuesta irregularidad en el recaudo de las pruebas.En consecuencia, no prospera este cargo, toda vez que no se advierte violación al debido proceso.Adición de ingresos por valor de $24.739.269.626La parte actora alega que resulta contrario al principio de legalidad que la Administración concluya que los contratos de usufructo de automóviles, suscritos con sus clientes, fueron realmente contratos de compraventa y, que por tanto, debían registrarse y declararse los ingresos obtenidos por esas ventas.Para estos efectos observa la Sala que el concepto de venta o enajenación debe entenderse en su sentido natural y obvio, siguiendo las reglas del artículo 28 del Código Civil**

[”**[2], el de dominio o propiedad en los términos del artículo 669 del Código Civil, que establece que:**

[*“El dominio que se *llama también propiedad es el derecho real en una cosa corporal, para gozar y disponer de ella, no siendo contra ley o contra derecho ajeno.”y el concepto de usufructo como un

[*“…derecho real que consiste en la facultad de gozar de una]]]

[[2]]

[https://dle.rae.es/enajenar**: *“Vender o ceder la propiedad de algo u otros derechos”**]

[cosa con cargo de conservar su forma y sustancia, y de restituir a su dueño]

[,]

[si la cosa no es fungible; o con cargo de volver igual cantidad y calidad del mismo género, o de pagar su valor si la cosa es fungible.]** En consecuencia, la Sala aclara que de existir en la operación analizada una transferencia de dominio, la misma deberá considerarse como una venta, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes. Sumado a que el mismo artículo 1608 del Código Civil señala que conocida claramente la intención de los contratantes debe estarse más a ella que a lo literal de las palabras.Para el efecto se procederá entonces a analizar las pruebas que se encuentran en el expediente, con el fin de determinar la realidad de esas transacciones con los automóviles, que se realizaron por medio de contratos denominados de usufructo y promesa de compraventa conjuntamente.En el presente caso, se observa que en el año gravable de renta del año 2009, la demandante realizó contratos que se encuentran denominados como**

[“Contrato de Usufructo de Vehículo **Automotor”, los cuales fueron suscritos con diferentes clientes.] En los mencionados contratos se determinó en las cláusulas más relevantes, lo siguiente (fls.848-852 c. 5 de antecedentes): [“PRIMERA CLAUSULA: Objeto.- EL USUFRUCTUANTE se compromete a entregar a título de usufructo y conceder el uso y el goce a el USUFRUCTUARIO y este declara recibir de aquel a igual título un vehículo automotor marca: SUBARU línea FORESTER, que será usado en el territorio nacional colombiano. […]**]

[SEGUNDA CLAUSULA: OBLIGACIONES: Además de las obligaciones previstas por ley y las que las partes adquieren en virtud del presente contrato, estas se obligan especialmente a:]

[PARAGRAFO PRIMERO. - OBLIGACIONES ESPECÍFICAS DEL USUFRUCTUANTE: ]

[Entrega del bien,… al USUFRUCTUARIO, libre de: toda perturbación a la posesión, demandas civiles, embargo judicial, hipotecas, contratos de anticresis, arrendamientos, pleito pendiente; declara además que hace entrega del vehículo automotor, objeto del presente contrato a paz y salvo por todo concepto de impuestos, tasas y contribuciones. […]]

[PARAGRAFO SEGUNDO. – OBLIGACIONES DEL USUFRUCTUARIO: ]

[Cancelar el precio en la forma y oportunidad prevista en el presente contrato.]

[Restituir el elemento dado en usufructo a la terminación de este contrato por cualquier causa y en particular por vencimiento del término de duración, a menos que el USUFRUCTUARIO manifieste su interés por escrito de adquirir el derecho real de propiedad sobre el bien objeto del presente contrato]

[[…]]

[9. Asegurar el vehículo materia del presente contrato durante la vigencia del contrato […] donde se aseguren los siguientes riesgos […]]

[TERCERA CLAUSULA: Duración: El término de duración del presente contrato es de 60 MESES, contado a partir de la firma del presente documento.]

[CUARTA CLAUSULA: Precio y Forma de Pago. – EL USUFRUCTUARIO se compromete a pagar la siguiente suma que asciende al siguiente valor: SETENTA Y SIETE MILLONES SETECIENTOS MIL PESOS M/CTE ($77.700.000). Este pago se deberá realizar]

[a la firma del presente documento. […]“]

En el mismo momento que la actora suscribió los contratos de usufructo, suscribió contratos de promesa de compraventa con sus clientes, los cuales establecían en sus principales cláusulas, lo siguiente (fls.853-854 del mismo cuaderno) [”]

[PRIMERA – OBJETO DEL CONTRATO DE PROMESA DE COMPRA VENTA: EL PROMETIENTE]

[VENDEDOR por medio del presente instrumento se obliga a celebrar un contrato de promesa de compraventa verbal o por escrito con el PROMETIENTE COMPRADOR que transfiera real y efectiva el]

[derecho de dominio el día 17 DE MAYO de 2014 o cuando el derecho real de usufructo previamente concedido al PROMETIENTE COMPRADOR termine. La compraventa será sobre el siguiente vehículo: ]** Clase: CAMPERO Marca: SUBARU Modelo: 2009**

Puntos clave

1. Bogotá D.C., diecisiete (17) de marzo de dos mil veintidós (2022) Referencia Acción nulidad y restablecimiento del derecho

2. Temas Renta año gravable 2009. Adición de ingresos por venta de bien corporal mueble. Descuento condicionado. Deducción por comisiones por venta de cartera. Deducción de las pérdidas del patrimonio autónomo. Sanción por irregularidades en contabilidad, por inexactitud y por menor pérdida.

3. [PRIMERO: DECLÁRASE la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión 312412012000073 de 7 de noviembre de 2012 y de la Resolución 900.513 de 9 de diciembre de 2013, proferidas por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes y la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, respectivamente, mediante las cuales modificó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2009.]

4. [pagar a cargo de SUBARU DE COLOMBIA S.A., la suma determinada en la liquidación efectuada por este Tribunal en la parte motiva de esta providencia.]

Normas y artículos relacionados

• Artículo 771-2 del Estatuto Tributario
• Artículo 107 del Estatuto Tributario
• Artículo 102 del Estatuto Tributario
• Artículo 744 del Estatuto Tributario
• Artículo 135 del Estatuto Tributario
• Artículo 158-3 del Estatuto Tributario
• Artículo 147 del Estatuto Tributario
• Artículo 654 del Estatuto Tributario
• Artículo 647-1 del Estatuto Tributario
• Artículo 617 del Estatuto Tributario
• Artículo 781 del Estatuto Tributario

Conceptos y Descriptores Clave

• Firmeza de la Declaración Tributaria
• Impuesto sobre la Renta
• Impuesto sobre las Ventas
• Liquidación Oficial de Revisión
• Patrimonio bruto y líquido
• Recurso de Reconsideración
• Requerimiento Especial
• Sanción por Inexactitud
• Sujeto pasivo

Extracto de Relatoría Oficial

Tesis de Relatoría

Bogotá D.C., diecisiete (17) de marzo de dos mil veintidós (2022) Referencia Acción nulidad y restablecimiento del derecho

Fuente y trazabilidad

• Archivo de origen: 25000-23-37-000-2014-00376-02(24696)_20220317.md
• Fuente oficial: Consulta institucional