Sentencia C-596 de 1996 — Corte Constitucional
Ficha Jurisprudencial
Corporación: Corte Constitucional (Sala Plena)
Magistrado Ponente: HERNANDO HERRERA VERGARA
Expediente / Radicado: D-1310 /D-1310
Fecha: 1995-12-22
Decisión: Exequible
Demandante / Actor: Christian Eduardo Vargas Espinosa
Demandado: La Nación / Congreso de la República
Problema jurídico
¿Se ajusta a la Constitución Política la norma demandada en el expediente D-1310?
Texto completo de la providencia
antecedentes recientes y las normas concordantes posteriores muestran esta realidad.
(…)
Observa la Corte la clara impropiedad en que incurre el demandante al confundir el concepto de ingreso de fuente nacional con el de no deducibilidad de pagos, para efectos impositivos; por cuanto el uno identifica la naturaleza de la renta, mientras el otro la condiciona de manera específica en el Artículo 124; de suerte que la declaratoria de inconstitucionalidad pretendida por el actor, dejaría exentos del impuesto de remesas y de renta, los montos de esos pagos de las filiales y subsidiarias; por cuanto su carácter inconstitucional le restaría posibilidad de aplicar esos impuestos a ese porcentaje de la base gravable, por deducible, a pesar de su determinación como fuente de renta nacional en el numeral 7 del artículo 24 del Estatuto Tributario”.
Examen del cargo
El artículo 338 de la Constitución Política establece lo siguiente:
“En tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales y municipales podrán imponer contribuciones fiscales o parafiscales. La ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos.
La ley, las ordenanzas y los acuerdos pueden permitir que las autoridades fijen la tarifa de las tasas y contribuciones que cobren a los contribuyentes, como recuperación de los costos de los servicios que les presten o participación en los beneficios que les proporcionen; pero el sistema y el método para definir tales costos y beneficios, y la forma de hacer su reparto, deben ser fijados por la ley, las ordenanzas o los acuerdos.
Las leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, no pueden aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo”.
Según el contenido del precepto parcialmente acusado, las filiales o sucursales, subsidiarias o agencias en Colombia de sociedades extranjeras, tienen derecho a deducir de sus ingresos a título de costo o deducción, las sumas pagadas o reconocidas a sus casas matrices u oficinas en el exterior por concepto de regalías y explotación o adquisición de intangibles, siempre que sobre los mismos se practiquen las retenciones en la fuente del impuesto sobre la renta y el complementario de remesas.
De conformidad con el artículo 20 del Estatuto Tributario (Decreto 624/89), las sociedades y entidades extranjeras de cualquier naturaleza son contribuyentes del impuesto de renta y complementarios, únicamente en relación a su renta y ganancia ocasional de fuente nacional.
Por su parte, según el artículo 66 de la Ley 223 de 1995, se consideran ingresos de fuente nacional los provenientes de bienes materiales e inmateriales dentro del país y la prestación de servicios dentro de su territorio, de manera permanente o transitoria, con o sin establecimiento propio.
También constituyen ingresos de fuente nacional los obtenidos en la enajenación de bienes materiales e inmateriales a cualquier título, que se encuentren dentro del país al momento de su enajenación, así como los beneficios o regalías de cualquier naturaleza provenientes de la explotación de toda especie de propiedad industrial, o de “Know how” o de la prestación de servicios de asistencia técnica, ya sea que estos se suministren desde el exterior o en el país.
Así pues, los ingresos o regalías provenientes de la explotación de intangibles en el país para una sociedad extranjera o por la prestación de servicios de asistencia técnica, son objeto del impuesto de renta y complementarios únicamente en relación a su renta y ganancia ocasional de fuente nacional.
Para efectos del recaudo del tributo mencionado, el legislador ha previsto el sistema de la retención en la fuente (artículos 365 y siguientes del Estatuto Tributario), con el fin de facilitar, acelerar y asegurar el recaudo del impuesto sobre la renta y complementarios, para lo cual el Gobierno Nacional, al tenor del artículo 365 del Decreto 624 de 1989 determinará los porcentajes tomando en cuenta la cuantía de los pagos o abonos y las tarifas del impuesto vigentes.
Se ha considerado por esta Corporación, “que la retención en la fuente es un sistema de recaudo anticipado de la obligación tributaria que se consolida al finalizar el respectivo período gravable; es pues, un modo de extinguir la obligación tributaria, y para el constituyente es la forma de cumplimiento anticipado de la misma. De esa forma, entendida como imposición en el origen, le permite al Estado recibir los impuestos a que tiene derecho en el mismo momento en que el contribuyente obtiene el ingreso susceptible de ser gravado y como tal, sujeto a retención” (Sentencia No. C-397 de 1994 MP. Dr. Hernando Herrera Vergara).
Como lo señala el Agente del Ministerio Público, la medida adoptada en el precepto acusado, si bien permite la deducción de ciertos pagos a la casa matriz para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, está trasladando la carga tributaria a una renta nacional producida por la filial o sucursal, pero que se descuenta de los pagos que esta última debe hacer a su matriz. El propósito perseguido es proteger la inversión extranjera, fortaleciendo el recurso humano y técnico nacional y permitiendo un desarrollo económico sostenido.
Resulta entonces, de conformidad con lo anteriormente anotado, que los pagos que se hagan a las casas matrices u oficinas en el exterior por concepto de gastos de administración o dirección, así como aquellos que se reconocen por regalías y explotación o adquisición de intangibles, son deducibles de sus ingresos a título de costo o deducción, siempre y cuando que sobre dichos pagos se haya practicado la respectiva retención en la fuente del impuesto sobre la renta y remesas, y además, que el mismo constituya ingreso de fuente nacional para quien lo percibe.
Por lo tanto, si los pagos a las casas matrices son gravables en Colombia y por ende están sometidos a retención en la fuente, serán deducibles para quien los paga, obviamente entratándose de ingresos considerados de fuente nacional; por el contrario, si los pagos a que se ha hecho alusión son de fuente extranjera y por consiguiente no son gravables por el mecanismo de la retención, no serán deducibles de la renta de la filial o sucursal, subsidiaria o agencia en Colombia.
En este sentido, comparte la Sala el criterio expresado por el apoderado de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, según el cual si se parte de la premisa de que la casa matríz y filial o subsidiaria constituyen una misma persona, es obvio que cuando la subordinada reconoce pagos hechos por la casa matríz por concepto de gastos, estos pagos constituyen una transferencia de ingresos o utilidades obtenidas en Colombia hacia el exterior, y por lo tanto debe estar gravado con el impuesto de remesas, que como ya se anotó, se recauda a través del mecanismo de la retención en la fuente, porque al realizar el respectivo pago por cualquiera de estos conceptos está generando un ingreso de fuente nacional para quien lo recibe, razón por la cual, mal puede, como se pretende por el demandante, confundirse el simple mecanismo de recaudo del tributo con el impuesto mismo.
De otra parte y para desvirtuar el cargo esgrimido en la demanda, estima la Corte necesario precisar si para el caso de los pagos deducibles de que trata el precepto acusado, el impuesto está o no establecido por la ley. Es decir, si la retención que se ordena practicar sobre los pagos que efectúa la filial o sucursal de sociedad extranjera a la casa matriz, constituye por sí un impuesto, o si se trata simplemente de un sistema de recaudo anticipado de la obligación tributaria.
Sobre el particular, cabe señalar que el artículo 85 de la Ley 223 de 1995 acusado, consagra dos tipos distintos de pagos que se hacen a las matrices u oficinas en el exterior por parte de sus filiales o sucursales, los cuales son deducibles del impuesto de renta y complementario de remesas: a) los gastos de administración o dirección, y b) los ingresos por concepto de regalías y explotación o adquisición de intangibles.
En cuanto hace a las cantidades pagadas o reconocidas a las casas matrices u oficinas del exterior por concepto de regalías y explotación o adquisición de intangibles, el impuesto se encuentra establecido por la ley, por cuanto los pagos por intangibles que se explotan en Colombia son gravables dado su carácter de ingreso de fuente nacional, como así lo dispone el numeral 7o. del Artículo 24 del Estatuto Tributario, razón por la cual existiendo impuesto, en consecuencia puede haber retención, pues ésta es accesoria a lo principal -que es el impuesto-. Dicho precepto dispone que:
“Se consideran ingresos de fuente nacional los provenientes de la explotación de bienes materiales e inmateriales dentro del país y la prestación de servicios dentro de su territorio, de manera permanente o transitoria (…). Los ingresos de fuente nacional incluyen, entre otros, los siguientes:
(…)
- Los beneficios o regalías de cualquier naturaleza provenientes de la explotación de toda especie de propiedad industrial, o del “know how”, o de la prestación de servicios de asistencia técnica en el país (…)” (negrillas y subrayas fuera de texto).
Lo anterior tiene además respaldo en la jurisprudencia de esta Corporación (sentencia No. C-115 de 1993), en virtud de la cual se declaró la exequibilidad de las expresiones “regalías y explotación o” contenida en el precepto sub-examine.
De esta manera, con respecto a las cantidades pagadas o reconocidas a las casas matrices por concepto de gastos de administración o dirección, es necesario determinar en cada caso concreto si se trata de un ingreso de fuente nacional o extranjera.
Así pues, cuando el servicio es prestado en el exterior y genera un gasto administrativo, no puede considerarse de fuente nacional, pues según el mismo Artículo 24 del Estatuto Tributario, el servicio de administración en el exterior no es gravable, ya que no aparece señalado como un ingreso de fuente nacional.
Por el contrario, es de fuente nacional aquella cantidad pagada o reconocida a una filial o sucursal de una sociedad extranjera por un servicio que se realizó en Colombia, ya que como lo advierte la disposición mencionada, “se consideran ingresos de fuente nacional los provenientes de (…) la prestación de servicios dentro de su territorio, de manera permanente o transitoria”.
En tal virtud, se entiende ajustada al ordenamiento constitucional la expresión “por concepto de gastos de administración o dirección”, siempre y cuando dichos servicios sean prestados dentro del territorio colombiano; es decir, que sean de fuente nacional.
En caso contrario, si los gastos de administración o dirección son prestados en el exterior, y por consiguiente son de fuente extranjera, se infringen los ordenamientos superiores, ya que en este evento la retención en la fuente se convertiría en un impuesto, lo cual a todas luces vulnera la Carta Política, pues al no existir norma sustantiva creadora de un impuesto, se viola el Artículo 338 constitucional.
Conforme a lo anteriormente anotado, la expresión acusada no quebranta los preceptos de la Carta Fundamental, pues al establecerse como condición para la deducibilidad de los ingresos de las filiales o sucursales subsidiarias o agencias en Colombia de sociedades extranjeras a título de costo o deducción por concepto de gastos de aministración o dirección y por regalías y explotación o adquisición de intangibles, el que se haya practicado la retención en la fuente del impuesto sobre la renta y el complementario de remesas, no se está creando un impuesto nuevo, como lo interpreta el actor, sino simplemente determinando la forma como procede la deducción de los ingresos para estas sociedades extranjeras al momento de pagar el respectivo impuesto de renta y remesas en desarrollo de las actividades propias de su objeto social.
No se trata por consiguiente, de la creación de un nuevo impuesto, sino de aquel que ya existe en la ley - artículo 20 del Estatuto Tributario- a cargo de las sociedades extranjeras, únicamente en relación a su renta y ganancia ocasional de fuente nacional, condicionando la deducibilidad de sus ingresos a título de costo o deducción, a las cantidades pagadas o reconocidas directa o indirectamente a sus casas matrices u oficinas del exterior por concepto de gastos de administración o dirección y por regalías y explotación o adquisición de intangibles, a la práctica de la retención en la fuente, circunscrita, claro está, a que la renta sea de fuente nacional.
De otro lado, no se viola el artículo 338 superior, dado que los elementos del impuesto de renta y complementarios de remesas, aunque no están reiterados en el artículo sub-examine, hacen parte del conjunto de disposiciones que conforman el Estatuto Tributario -Decreto 624 de 1989-. Cabe advertir que lo que el precepto hace es deducir para efectos del impuesto de renta, las transferencias que hayan sido afectadas por la retención en la fuente.
En conclusión, los pagos que las filiales, sucursales, subsidiarias o agencias en Colombia de sociedades extranjeras hacen a sus casas matrices u oficinas en el exterior por concepto de gastos de administración o dirección y por regalías y explotación o adquisición de intangibles, generadores de renta en el territorio colombiano, se encuentran sometidos a retención en la fuente por concepto del impuesto de renta y complementario de remesas, por lo que no puede afirmarse que el artículo 85 de la Ley 223 de 1995 esté creando un nuevo impuesto de renta a las regalías y a los gastos pagados a la casa matriz en el exterior, sino que por el contrario, está condicionando su deducibilidad a la práctica de la retención en la fuente cuando las rentas sean de fuente territorial colombiana.
En virtud de lo expuesto, la Corte declarará la exequibilidad de la expresión acusada, siempre que se entienda que los pagos que se hacen a las casas matrices u oficinas del exterior por concepto de gastos de administración o dirección y por concepto de regalías y explotación o adquisición de cualquier clase de intangibles, que son deducibles de sus ingresos a título de costo o deducción, son aquellos de fuente nacional.
VI- DECISION.
En mérito de lo expuesto la Sala Plena de la Corte Constitucional, oído el concepto del Señor Procurador General de la Nación (E) y cumplidos los trámites previstos por el Decreto 2067 de 1991, administrando justicia en nombre del pueblo y por mandato de la Constitución,
RESUELVE.
Declárase EXEQUIBLE la expresión “siempre que sobre los mismos practiquen las retenciones en la fuente del impuesto sobre la renta y el complementario de remesas”, contenida en el artículo 85 de la Ley 223 de 1995, en los términos señalados en la parte motiva de esta providencia.
Comuníquese, cópiese, notifíquese, publíquese en la Gaceta de la Corte Constitucional y archívese el expediente.
Presidente
Magistrado
Magistrado
Magistrado
Magistrado
Magistrado
Magistrado
Magistrado
Magistrado
Secretaria General
Puntos clave
-
Si los pagos a las casas matrices son gravables en Colombia y por ende están sometidos a retención en la fuente, serán deducibles para quien los paga, obviamente entratándose de ingresos considerados de fuente nacional; por el contrario, si los pagos a que se ha hecho alusión son de fuente extranjera y por consiguiente no son gravables por el mecanismo de la retención, no serán deducibles de la renta de la filial o sucursal, subsidiaria o agencia en Colombia.
-
Los pagos que las filiales, sucursales, subsidiarias o agencias en Colombia de sociedades extranjeras hacen a sus casas matrices u oficinas en el exterior por concepto de gastos de administración o dirección y por regalías y explotación o adquisición de intangibles, generadores de renta en el territorio colombiano, se encuentran sometidos a retención en la fuente por concepto del impuesto de renta y complementario de remesas, por lo que no puede afirmarse que se esté creando un nuevo impuesto de renta a las regalías y a los gastos pagados a la casa matriz en el exterior, sino que por el contrario, está condicionando su deducibilidad a la práctica de la retención en la fuente cuando las rentas sean de fuente territorial colombiana.
-
Acción pública de inconstitucionalidad contra el artículo (ley_0223_1995.htm#85 “ley_0223_1995.htm#85”) (parcial) de la Ley 223 de 1995, “Por la cual se expiden normas sobre racionalización tributaria y se dictan otras disposiciones”.
-
El ciudadano CHRISTIAN EDUARDO VARGAS ESPINOSA promovió acción pública ante la Corte Constitucional, a fin de que por esta Corporación se declare inexequible el artículo 85 (parcial) de la Ley 223 de 1995. Surtido el trámite legal correspondiente, se procede a resolver previas las siguientes consideraciones.
Normas y artículos relacionados
- Artículo 124 del Estatuto Tributario
- Artículo 24 del Estatuto Tributario
- Artículo 408 del Estatuto Tributario
- Artículo 20 del Estatuto Tributario
- Artículo 365 del Estatuto Tributario
Conceptos y Descriptores Clave
- Base gravable
- Bienes y servicios exentos de IVA
- Hecho generador
- Impuesto sobre la Renta
- Retención en la Fuente
- Sanción por No Declarar
- Sujeto pasivo
- Tarifa
Extracto de Relatoría Oficial
Tesis de Relatoría
Si los pagos a las casas matrices son gravables en Colombia y por ende están sometidos a retención en la fuente, serán deducibles para quien los paga, obviamente entratándose de ingresos considerados de fuente nacional; por el contrario, si los pagos a que se ha hecho alusión son de fuente extranjera y por consiguiente no son gravables por el mecanismo de la retención, no serán deducibles de la renta de la filial o sucursal, subsidiaria o agencia en Colombia.
Fuente y trazabilidad
- Archivo de origen:
C-596_1996.md - Fuente oficial: Consulta institucional