Consejo de Estado — Sección Cuarta — Exp. 25215 de 2021
Ficha Jurisprudencial
Corporación: Consejo de Estado (Sección Cuarta)
Magistrado Ponente: MILTON CHAVES GARCÍABogotá D.C., veinticuatro (24) de junio de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 25000-23-37-000-2015-00846-01(25215) Actor: TALISMAN COLOMBIA OIL & GAS LTD
Expediente / Radicado: 25215 /25000-23-37-000-2015-00846-01
Fecha: 2021-06-24
Decisión: Nulidad parcial
Demandante / Actor: TALISMAN COLOMBIA OIL & GAS LTD
Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO
Problema jurídico
Determinar la legalidad de los actos acusados frente a las pretensiones: 508.000, sanción de 12.659.000…
Texto completo de la providencia
NOTA DE RELATORÍA: Sobre los efectos jurídicos de la falta de revisión del recurso de reconsideración por el comité técnico previsto en el parágrafo del artículo 560 del Estatuto Tributario se reitera la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 10 de octubre de 2019, radicación 63001-23-33-000-2015-00254-01(23096), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez que, a su vez, reitera la del 19 de mayo de 2019, radicación 76001-23-33-000-2013-00376-01(21244), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. Sobre el mismo tema también se pueden consultar las sentencias de 19 de febrero de 2020, radicación 50001-23-31-000-2011-00213-01(21845), C.P. Julio1
Roberto Piza Rodríguez y del 29 de abril de 2021, radicación 63001-23-33-000-2015- 00215-01(23230), C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, entre otras.
DEDUCCIÓN POR AMORTIZACIÓN DE INVERSIONES – Aplicación y alcance del inciso 1 del artículo 143 del Estatuto Tributario / DEDUCCIÓN POR AMORTIZACIÓN DE INVERSIONES EN HIDROCARBUROS QUE RESULTENINFRUCTUOSAS – Evolución normativa / AMORTIZACIÓN DE INVERSIONES EN EXPLORACIÓN DE HIDROCARBUROS QUE RESULTEN INFRUCTUOSAS –Normativa aplicable. Periodo gravable 2007. Era aplicable el inciso segundo del artículo 91 de la Ley 223 de 1995, como fue modificado por el artículo 23 de la Ley 685 de 2001 / CRITERIOS AUXILIARES DE LA ACTIVIDAD JUDICIAL –Aplicación de conceptos. No son vinculantes para el juez / MODIFICACIÓN DEL ESTATUTO TRIBUTARIO MEDIANTE NORMA DEL CÓDIGO DE MINAS –Procedencia. Modificación del inciso 2 del artículo 91 de la Ley 223 de 1995 por el artículo 236 de la Ley 685 de 2001 o Código de Minas
En cuanto a la imposibilidad de aplicar el artículo 236 de la Ley 685 de 2001 que modificó el inciso segundo del artículo 91 de la Ley 223 de 1995 (hoy artículo 143 del Estatuto Tributario), debido a que proviene del Código de Minas, por lo que no puede aplicarse a la exploración de hidrocarburos y en consecuencia, la norma aplicable al caso es el inciso primero del artículo 91 de la Ley 223 de 1995. Esta Sala advierte que no procede la interpretación normativa realizada por la demandante. El artículo 91 de la Ley 223 de 1995 ordenaba lo siguiente: “ARTICULO 91. Término para la Amortización de Inversiones. El artículo 143 del Estatuto Tributario quedará así: ”* Artículo 143.** Término para la Amortización de Inversiones. Las inversiones a que se refiere el artículo precedente pueden amortizarse en un término no inferior a cinco*
(5) años, salvo que se demuestre que, por la naturaleza o duración del negocio, la amortización debe hacerse en un plazo inferior. En el año o período gravable en que se termine el negocio o actividad pueden hacerse los ajustes pertinentes, a fin de amortizar la totalidad de la inversión. “Cuando se trate de los costos de adquisición o explotación de minas y exploración y explotación de yacimientos petrolíferos o de gas y otros productos naturales, la amortización debe hacerse con base en el sistema de unidades técnicas de operación. Cuando las inversiones realizadas en exploración resulten infructuosas, su monto podrá ser amortizado en el año en que se determine tal condición o en uno cualquiera de los siguientes años. […]”(…) El texto original del inciso segundo del artículo 91 de la Ley 223 de 1995 regulaba la manera de amortizar, específicamente, las inversiones que resultaran infructuosas tratándose de “*adquisición o explotación de minas y exploración y explotación de yacimientos petrolíferos o de gas y otros productos naturales”.*Por lo que el inciso primero, al remitirse al anterior texto del artículo 142 del Estatuto Tributario, se refería a las demás inversiones amortizables. El artículo 142 del Estatuto Tributario ordenaba lo siguiente: “Deducción por amortización de inversiones. Son deducibles en la proporción que se indica en el artículo siguiente, las inversiones necesarias realizadas para los fines del negocio o actividad, si no lo fuere de acuerdo con otros artículos de este capítulo y distintas de las inversiones en terrenos. Se entiende por inversiones necesarias amortizables por este sistema, los desembolsos efectuados o causados para los fines del negocio o actividad susceptibles de demerito y que, de acuerdo con la técnica contable, deban registrarse como activos, para su amortización en más de una año o periodo gravable; o tratarse como diferidos, ya fueren gastos preliminares de instalación u organización o de desarrollo, o costos de adquisición o explotación de minas y de2
*exploración y explotación de yacimientos petrolíferos o de gas y otros productos naturales.”*El inciso segundo del artículo 91 de la Ley 223 de 1995 fue modificado por la Ley 685 de 2001, la cual en su artículo 236 estableció lo siguiente: “Articulo
236. Sistema de Amortización. Modificase el inciso segundo del artículo 91 de la Ley 223 de 1995 (hoy artículo 143 del Estatuto Tributario), el cual quedara así: “Cuando se trate de los costos de adquisición o exploración y explotación de recursos naturales no renovables, la amortización podrá hacerse con base en el sistema de estimación técnica de costo de unidades de operación o por el de amortización en línea recta en un término no inferior a cinco (5) años, Cuando las inversiones realizadas en exploración resulten infructuosas , su monto podrá ser amortizado en el año en que se determine tal condición y en todo caso a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes”.(…) Tanto la norma anterior como la que la modificó se refieren a la amortización de inversiones en adquisición, exploración o explotación de recursos naturales no renovables incluyendo minas, yacimientos petrolíferos, gas y otros. Del texto de la norma transcrita no puede deducirse que regulaba solo una de las anteriores actividades. Adicionalmente, se aclara que la intención del legislador fue modificar el Estatuto Tributario, por lo que resulta irrelevante que ese cambio provenga del Código de Minas. En conclusión, para el periodo en discusión, para la amortización de inversiones que resultaron infructuosas en exploración de hidrocarburos debía aplicarse el inciso segundo del artículo 91 de la Ley 223 de 1995, en los términos en que fue modificado por el artículo 23 de la Ley 685 de 2001. En cuanto a los conceptos del Ministerio de Minas y de la Agencia Nacional de Hidrocarburos a los que hace referencia la demandante en el escrito de apelación, la Sala observa, que dan respuesta a preguntas respecto al ámbito de aplicación del Código de Minas, pero no se hace un análisis del efecto tributario de las normas, como ocurre en el presente caso. Además, los conceptos remitidos por la demandante al expediente no son vinculantes para la decisión del juez de acuerdo con el artículo 230 de la Constitución Política, ya que los jueces solo se encuentran supeditados al imperio de la ley. En cuanto a la modificación del artículo 86 de la Ley 1819 de 2016 al sistema de amortización por inversiones en recursos no renovables, la Sala aclara que fue un cambio que realizó el legislador, con el fin de modernizar la forma del cálculo de amortización y circunstancias especiales tanto en la industria de la minería como en los hidrocarburos, lo cual no afecta los actos administrativos demandados, al ser una norma posterior al periodo del impuesto de renta que se discute.
FUENTE FORMAL: CONSTITUCIÓN POLÍTICA - ARTÍCULO 230 / LEY 223 DE 1995 - ARTÍCULO 91 INCISO 1 / LEY 223 DE 1995 - ARTÍCULO 91 INCISO 2 / LEY
685 DE 2001 (CÓDIGO DE MINAS) - ARTÍCULO 2 / LEY 685 DE 2001 (CÓDIGO DE MINAS) - ARTÍCULO 236 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 143
DEDUCCIÓN POR AMORTIZACIÓN DE INVERSIONES EN EXPLORACIÓN DEHIDROCARBUROS QUE RESULTEN INFRUCTUOSAS – Término de aplicación. Alcance del artículo 143 del Estatuto Tributario / TÉRMINO DE APLICACIÓN DE LA DEDUCCIÓN POR AMORTIZACIÓN DE INVERSIONES EN EXPLORACIÓNQUE RESULTEN INFRUCTUOSAS - Inicio. Se supedita al momento en que se determine que la inversión es ineficaz o inútil / INTERPRETACIÓN DE LA LEY – Significado de las palabras. Inversión infructuosa / INVERSIÓN INFRUCTUOSADeterminación. En el caso se configuró con la renuncia de la demandante a los contratos de asociación, pues desde ese momento tenía certeza de la inutilidad de la inversión y de que esta no le generaría beneficios en el futuro ** 3/RECHAZO DE DEDUCCIÓN POR AMORTIZACIÓN DE INVERSIONES ENEXPLORACIÓN QUE RESULTEN INFRUCTUOSAS – Legalidad por aplicación extemporánea de la deducción. El conteo del término para aplicar la deducción debió iniciar desde el año 2004, cuando la actora renunció a los contratos de asociación de exploración petrolera, al considerar que los proyectos no eran viables económicamente, y no desde la fecha de suscripción de las actas de terminación de los contratos**
El artículo 143 del Estatuto Tributario determinaba: “Cuando las inversiones realizadas en exploración resulten infructuosas, su monto podrá ser amortizado en el año que se determina tal condición y en todo caso a más tardar dentro de los dos años siguientes(…) De la mencionada norma se puede inferir de su tenor literal, que estas inversiones pueden ser amortizadas en el mismo año, o a más tardar en los dos años siguientes, en el que se determine y pruebe que la inversión realizada en una mina o yacimiento resulta infructuosa. En cuanto al método de interpretación de las normas el artículo 28 del Código Civil ordena que las palabras de la ley se deben interpretar en su sentido natural y obvio, por lo que de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia Española, definió la palabra infructuoso (…): *“Infructuoso: Ineficaz o inútil para algún fin”*De acuerdo con las definiciones enunciadas, la aplicación de la deducción por amortización de inversiones se encuentra supeditada al momento en que se determine que la inversión sea ineficaz o inútil (…) De acuerdo con las pruebas (…), la Sala advierte que la misma demandante mediante las renuncias de los contratos de asociación en el año 2004 determinó que su inversión fue infructuosa, ya que de forma unilateral manifestó que no deseaba continuar con el proyecto de exploración y explotación de hidrocarburos, por lo que no era posible cumplir con el fin del contrato. El hecho que en el año 2005 y en el año 2012 se hayan expedido las actas de terminación de los contratos de asociación de los bloques Acevedo, Altamizal y Huila Norte no desvirtúa que desde el año 2004 la demandante haya reconocido, que no recibiría beneficios futuros por su inversión. Si bien es cierto que la apelante aduce que incurrió en gastos en el año 2005, esto no desvirtúa que desde el año 2004 de manera expresa y unilateral renunció a los contratos enunciados previamente, por lo que a partir de esa fecha se considera que la inversión es infructuosa. Además, se aclara que los gastos realizados con posterioridad al año 2004 tenían como fin la expedición de las actas de terminación de los contratos y no el cumplimiento de los contratos de asociación, como lo exigió Ecopetrol en el año mencionado en respuesta a la renuncia de la demandante. Para la Sala, en el presente caso, para la demandante existía certeza de la inutilidad de la inversión y de que no generaría beneficios futuros desde el momento de la renuncia a los contratos de asociación. Las actas de terminación de dichos contratos pusieron fin a la relación entre las partes, estando comprobado desde el 2004 que los costos fueron infructuosos.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 143 ** SANCIÓN POR INEXACTITUD – Diferencia de criterios / SANCIÓN POR INEXACTITUD EN LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS - Causal deexculpación. Error sobre el derecho aplicable. Reiteración de jurisprudencia / EXCULPACIÓN DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD EN LAS DECLARACIONESTRIBUTARIAS – Irrelevancia de la existencia de una mera diferencia de criterios entre los sujetos de la relación jurídico tributaria. Justificación. Reiteración de jurisprudencia / SANCIÓN POR INEXACTITUD POR APLICACIÓN** 4 ** IMPROCEDENTE DE DEDUCCIÓN POR AMORTIZACIÓN DE INVERSIONES EN HIDROCARBUROS QUE RESULTARON INFRUCTUOSAS - Configuración deerror sobre el derecho aplicable. Errónea interpretación del artículo 143 del Estatuto Tributario en cuanto al momento en el que se determina que la inversión resulta infructuosa / LEVANTAMIENTO DE SANCIÓN POR INEXACTITUD POR CONFIGURACIÓN DE ERROR SOBRE EL DERECHOAPLICABLE – Procedencia. Error sobre la interpretación del inciso 2 del artículo 143 del Estatuto Tributario**
En cuanto a la diferencia de criterios en relación con el artículo 647 del Estatuto Tributario esta Sala en sentencia de 11 de junio de 2020, concluyó lo siguiente “Lo que exculpa, antes y después de la reforma introducida por el artículo 287 de la Ley 1819 de 2016 al artículo 647 del ET, es el hecho de que el declarante esté incurso en un error relativo al derecho aplicable, a la hora de autoliquidar el tributo. No basta entonces, para exculpar, que se advierta en el caso la existencia de una mera
«diferencia de criterios» entre los sujetos de la relación jurídica tributaria. Para el régimen sancionador es irrelevante que las posiciones jurídicas de los sujetos de la relación tributaria sean discrepantes; ese dato viene dado en la medida en que acreedor y deudor del tributo interpretan desde su posición e interés jurídico las normas que deben aplicar. Si no hubiera diferencia de criterios, sencillamente no habría debate alguno sobre la cuantificación del tributo y, por tanto, no habría infracción. Lo determinante con miras a exonerar de la reacción punitiva es establecer si el «criterio» desplegado por el administrado tuvo causa en un equivocado juicio de comprensión sobre la interpretación, vigencia o existencia del tipo infractor y sus respectivos ingredientes normativos, el cual propició en él la errónea creencia de no incurrir en un comportamiento antijurídico*.”*(…) En el presente caso, la Sala evidencia que el debate surgió respecto a la interpretación del artículo 143 del Estatuto Tributario vigente, en cuanto al momento en el que se determina que la inversión resulta infructuosa. En este asunto, la sanción por inexactitud impuesta en la liquidación oficial de revisión demandada resulta improcedente, porque si la norma aplicable al caso concreto dispone que: “Cuando las inversiones realizadas en exploración resulten infructuosas, su monto podrá ser amortizado en el año en que se determine talcondición y en todo caso a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes”, es razonable que, atendiendo a su tenor literal, la demandante haya interpretado que la infructuosidad se determina teniendo en cuenta las fechas de las actas de terminación de los contratos firmadas en el 2005 con Ecopetrol. Por lo anterior, la Sala estima procedente levantar la sanción por inexactitud impuesta en el acto demandado.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 143 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 647 ** CONDENA EN COSTAS - Integración / CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDAINSTANCIA - Improcedencia. Falta de prueba de su causación**
[E]n cuanto a la condena en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), se observa que a la luz de los artículos 188 del CPACA y 365 (num. 8) del CGP, no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen, razón por la cual, no se condenará en costas en esta instancia procesal.
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FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) - ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO CGP) - ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 ** CONSEJO DE ESTADOSALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTAConsejero ponente: MILTON CHAVES GARCÍA** Bogotá D.C., veinticuatro (24) de junio de dos mil veintiuno (2021)** Radicación número: 25000-23-37-000-2015-00846-01(25215) Actor: TALISMAN COLOMBIA OIL & GAS LTDDemandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO**
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante en contra de la sentencia del 30 de octubre de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A”, que accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda y negó condena en costas[1].
La parte resolutiva de la sentencia apelada dispuso lo siguiente[2]:
“PRIMERO. DECLÁRESE la nulidad parcial de la Liquidación oficial No. 312412013000120 del 12 de noviembre de 2013 y la Resolución No. 900.349 del 12 de noviembre de 2014, proferida por la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes -DIAN.
SEGUNDO. En consecuencia, a título de restablecimiento ** TÉNGASE** como liquidación la efectuada por la Sala en la parte motiva de esta providencia.*
TERCERO. Sin condena en costas. […]”*
ANTECEDENTES
El 23 de abril de 2008 la demandante presentó la declaración de renta del periodo gravable 2007 en la que determinó un impuesto a cargo y saldo a pagar de 11.508.000, sanción de 12.659.000[4].[1]
[Folios 953 a 974 del c.p.]
[2]Folio 974 del c.p.]
6[3]
[Folio 295 del c.p.]
[4]Folio 296 del c.p.]
El 14 de diciembre de 2010 radicó ante la DIAN una solicitud de corrección en la que propuso incluir dentro de su declaración de renta del año 2007 en el rubro de deducciones $1.182.786.000 por inversión en activos fijos reales productivos,
113.435.000. Como consecuencia de los mencionados valores, solicitó que se reconozca una pérdida fiscal de
0[5].
El 21 de febrero de 2011 mediante Liquidación Oficial de Corrección 312412011000020 la DIAN aceptó el proyecto de corrección presentado por la demandante por cumplir con los requisitos de forma necesarios. Sin embargo, el 14 de febrero de 2013 mediante Requerimiento Especial 312382013000023 propuso rechazar las deducciones por inversiones infructuosas por 37.342.628.000 y valor total a pagar igual a la sanción determinada[6].
El 14 de mayo de 2013 la actora dio respuesta al requerimiento especial[7]. El 12 de noviembre de 2013 la DIAN profirió la Liquidación Oficial de Revisión 312412013000120, en la que modificó la declaración del impuesto de renta del año 2007 de la demandante conforme con las modificaciones propuestas en el requerimiento especial[8].
El 10 de enero de 2014 la demandante interpuso el recurso de reconsideración en contra del anterior acto administrativo, resuelto mediante la Resolución 900.349 del 12 de noviembre de 2014 la DIAN que confirmó el acto recurrido[9].
DEMANDA
TALISMAN COLOMBIA OIL & GAS LTD, en calidad de demandante, y en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones[10]:
*“A. Pretensiones Principales
Que se declare la nulidad integral y se revoque la actuación administrativa y los actos que la componen, mediante los cuales se modificó la declaración privada de impuesto sobre la renta y complementarios (“ISR”) presentada por Talisman para el año gravable 2007 (“AG2007”); estos actos son:
La Liquidación Oficial de Revisión No. 312412013000120 del 12 de noviembre de 2013 de la Subdirección de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes (en adelante, la “Liquidación Oficial”) (Anexo 3); y
[5]
[Folio 390 del c.p.]
[6]Folios 509 a 525 del c.p.]
[7]Folios 526 a 548 del c.p.]
[8]Folios 610 a 618 del c.p.]
7[9]
[Folios 620 a 658 del c.p. y folios 731 a 748 del c.p.]
[10]Folios 6 a 10 del c.p.]
La Resolución No. 900.349 del 12 de noviembre de 2014 de la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de impuestos y Adunas Nacionales – Nivel Central (en adelante, la “Resolución que Resuelve el Recurso”) (Anexo 4) (…)
Que, como consecuencia de lo anterior, se restablezca en su derecho a Talismán, para lo cual solicito a ese Honorable Tribunal declarar lo siguiente:
Que dentro de la actuación administrativa antes indicada, la DIAN violó los derechos fundamentales a un debido proceso y a la defensa de Talismán, por omitir una garantía fundamental establecida por el Legislador para la efectiva materialización de estos derechos en cabeza de los contribuyentes, como es: (i) la adecuada conformación del Comité y más importante, (ii) la adecuada motivación de su decisión en las recomendaciones realizadas por el Comité Técnico establecido en el Parágrafo del artículo 560 del Estatuto Tributario (“ET); deliberaciones, conclusiones y recomendaciones que además han debido ser dadas a conocer a mi representada.
Que, consecuentemente, la actuación demandada es nula y se debe tener en firme la declaración privada de ISR de Talismán por el AG2007, presentada el 23 de abril de 2008, según fue corregida mediante Liquidación Oficial de Corrección No. 312412011000020 del 21 de febrero de 2011.
Que, aún si el honorable Tribunal estimara que no se le violaron los derechos al debido proceso y a la defensa a Talismán, en todo caso, No existen argumentos de hecho ni de derecho que justifiquen el rechazo de la deducción por amortización tomada en el AG2007, por las inversiones infructuosas realizadas en los bloques Acevedo, Huila Norte y Altamizal, entre los años 2001 a 2005, por valor de $68.642.422.000.
Que, consecuentemente, NO existen argumentos de hecho ni de derecho que justifiquen el rechazo total o parcial de la pérdida fiscal liquidada para ese mismo AG 2007, por un valor equivalente de $68.642.422.000.
Que tampoco existen argumentos de hecho ni de derecho para la imposición de la sanción por inexactitud del 160% de los artículos 647 y 647-1 del ET, en cuantía de $37.341.477.000.
Que, en consecuencia, la declaración privada de ISR de Talismán por el AG2007 presentada el 23 de abril de 2008, según fue corregida mediante Liquidación Oficial de Corrección No. 312412011000020 del 21 de febrero de 2011, se encuentra en firme.
B. Pretensiones Subsidiarias
En subsidio y solo en el remoto caso que no procedan en su integridad las anteriores pretensiones principales, solicito que se declare la nulidad parcial de la actuación administrativa conformada por la Liquidación Oficial y la Resolución que resolvió el Recurso y consecuentemente, se revoque parcialmente los actos administrativos demandados declarando:
1. Que NO resulta procedente la imposición de la sanción por inexactitud de los artículos 647 y 647-1 del ET, (…)
*En subsidio de la pretensión subsidiaria anterior, en el remoto caso que la DIAN [estime procedente la imposición de dicha sanción por inexactitud, se declare la]*8
nulidad parcial de la actuación administrativa demandada y consecuentemente, se revoque parcialmente los actos demandados, declarando que:
A. La liquidación de la sanción realizada por la DIAN es inadecuada y desconoce los principios establecidos en el artículo 197 de la Ley 1607, al realizarse con fundamento en una tarifa de impuesto teórico equivocada; y
b. Que como consecuencia, se declare que la sanción por inexactitud debe re- liquidarse con base en la tarifa del ISR con la cual sería compensada la pérdida fiscal que dio lugar al cálculo de la sanción por inexactitud, es decir, 25%
3. En todo caso, y de manera concurrente con las anteriores pretensiones subsidiarias, solicito que se declare que para el AG2007, SÍ resultaba procedente la deducción de los costos amortizables incurridos por Talismán en la exploración en los bloques Huila Norte, Acevedo y/o Altamizal, por lo menos respecto de aquellos incurridos en 2001 y 2005, en los términos descritos más adelante en los fundamentos de esta demanda, y que se reduzca proporcionalmente la sanción de inexactitud propuesta.”
La demandante invocó como normas violadas las siguientes:
Artículos 29 y 228 de la Constitución Política.
Artículos 143, 560, 647, 647-1, 683, 730 y 742 del Estatuto Tributario.
Artículo 91 de la Ley 223 de 1995.
Artículos 2 y 236 de la Ley 685 de 2001 – Código de Minas-.
Artículo 3 de la Ley 153 de 1887.
Artículo 197 de la Ley 1607 de 2012
Artículo 42 del Código de procedimiento Administrativo y de los Contencioso Administrativo – CPACA-
El concepto de la violación se sintetiza así[11]:
Alegó que los actos demandados son violatorios del derecho a la defensa y al debido proceso, porque solo hacen referencia a la convocatoria del Comité Técnico del artículo 560 del Estatuto Tributario solicitado por la actora en el recurso de reconsideración, pero no explican si se conformó adecuadamente, las consideraciones de dicho comité y las recomendaciones que debió realizar. Adicionalmente, por falta de participación del Comité Técnico se generó nulidad por indebida o incompleta motivación de la resolución demandada, ya que era necesaria su intervención en la decisión de la administración.
Manifestó que existió violación del artículo 29 de la Constitución Política y el 742 del Estatuto Tributario, debido a que los actos tienen como fuente pruebas ocultas al basar su decisión por fuera de la opinión del Comité Técnico solicitado por la actora. Además, los actos demandados aplican de forma incorrecta los artículos 2 y 236 del Código de Minas, porque no se pueden aplicar dichas normas para la exploración y explotación de hidrocarburos, como lo explican conceptos de la Agencia Nacional de Hidrocarburos y del Ministerio de Minas y Energía.[11]
[Folios 15 a 54 del c.p.[9]]
Aclaró que no es relevante determinar el tiempo transcurrido entre la determinación de la infructuosidad de los costos de exploración incurridos y su amortización, ya que esta última podía ocurrir el mismo año de la determinación de infructuosidad o en cualquiera de los años siguientes, como lo establece el artículo 143 del Estatuto Tributario.
Advirtió que la infructuosidad de una inversión depende de la razonabilidad, ya que no existe una determinación legal para su declaratoria, por lo que fue razonable tomar las fechas de las actas de terminación de los contratos firmadas en el 2005 con Ecopetrol. Adicionalmente, respecto al Bloque Acevedo explicó que pese a que la terminación del contrato se dio en el año 2012 era claro desde el año 2007 que el contrato no continuaría, ya que solo quedaban pendientes temas ambientales.
Alegó que se realizó una indebida valoración probatoria, porque el certificado de revisor fiscal que se encuentra en el expediente demuestra que la demandante realizó gastos en los años 2001 y 2005 los cuales se utilizaron para futuras amortizaciones sin límite de tiempo. Además, existe una clara violación de los artículos 647 y 647-1 del Estatuto Tributario, ya que existe una diferencia de criterios entre la DIAN y el demandante en cuento a la aplicación del Código de Minas, y una sanción por inexactitud desproporcionada del 160% en consideración del artículo 197 de la Ley 1607 de 2012.
CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA ** La ** DIANse opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos[12]:
Explicó que las inversiones infructuosas solicitadas por la actora corresponden a inversiones realizadas en proyectos de exploración entre los años 2001 a 2005, dichas inversiones se realizaron por contratos que tenía la demandante con Ecopetrol, los cuales se dieron por terminados por renuncia de la demandante en el año 2004.
En relación con la amortización de inversiones infructuosas en etapas de exploración aclaró, que el inciso 2 del artículo 143 del Estatuto Tributario obliga a que la amortización se aplique en el año en que se determina que la inversión es infructuosa o a los dos años siguientes, por lo que en el presente caso no podía atribuirse la amortización en el periodo gravable 2007 al haber renunciado en el año 2004 al proyecto.
Advirtió que la oportunidad para acceder a la deducción por inversión fue en el momento en que la actora renunció a los contratos, ya que cesó en sus actividades para cumplirlo y los demás temas que se analizaron fueron simples formalidades, por lo que solo pudo tomarse la deducción discutida en los años 2004, 2005 y 2006. Adicionalmente, manifestó que la sanción por inexactitud es procedente, porque el artículo 143 del Estatuto Tributario es claro para su aplicación, por lo que no existió una diferencia de criterios como lo solicito la demandante.
Explicó que los actos demandados no son violatorios del derecho a la defensa y al debido proceso, debido a que en el Acta Interna 13 del 11 de noviembre de 2014, se tiene constancia de los participantes del Comité Técnico solicitado por la
demandante y de las opiniones que se dieron del caso en discusión. Además, los actos se encuentran debidamente motivados, no existen pruebas ocultas, y no se viola el artículo 742 del Estatuto Tributario, ya que los actos demandados reflejan lo establecido por el Comité Técnico y se explican las razones de la decisión de la administración.
Manifestó que no existe violación a los artículos 2 y 236 del Código de Minas, debido a que dicho código rige los hidrocarburos y complementan las normas del Estatuto Tributario. De la misma manera, no se violó el artículo 3 de la Ley 153 de 1887 y 91 de la Ley 223 de 1995, debido a que una norma sustituyó a otra y se aplicó correctamente la última modificación del artículo 143 del Estatuto Tributario. Adicionalmente, no existió una indebida valoración de la prueba, porque la renuncia de los contratos determinó que la inversión fue infructuosa.
Aclaró que la decisión de los actos demandados tiene como fuente las pruebas del expediente, y no procede disminuir proporcionalmente la sanción por inexactitud, ya que la demandante incluyó deducciones inexistentes en su declaración de renta del año 2007.
SENTENCIA APELADA
El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A”, accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda y negó la condena en costas. Las razones de la decisión se resumen así:[13]
Explicó que la DIAN procedió de acuerdo con sus facultades fiscalizadoras al expedir los actos demandados, ya que tomó en cuenta las pruebas recaudadas durante el proceso, y el Comité Técnico se conformó de acuerdo con lo establecido en el artículo 560 del Estatuto Tributario, tal como lo prueba el Acta 13 de 11 de octubre de 2014. Además, no existió violación al debido proceso, ya que, pese a que el artículo 143 del Estatuto Tributario fue modificado por el artículo 236 de la Ley 685 de 2001 que es una norma de carácter minero, el fin del legislador fue darles efectos tributarios a algunas de sus disposiciones para las actividades de hidrocarburos.
Advirtió que en el momento que se cancelaron los contratos de exploración por parte de la demandante, este declaró que dichos proyectos serían inviables económicamente o que no se obtendrían los resultados esperados. En consecuencia, el término para amortizar las inversiones infructuosas debió de iniciar a correr desde la cancelación de los contratos en el año 2004, por lo que aplicar la amortización en el año 2007 se encontraba por fuera del término legal del artículo 143 del Estatuto Tributario, el cual solo permitía la amortización hasta el año 2006.
Aclaró que no se debió de reducir el valor de la sanción por inexactitud, ya que el impuesto teórico por el que se calculó la tarifa del impuesto de renta fue el correcto del 34% de acuerdo con la Ley 1111 de 2006, la cual era la norma vigente en el momento de haberse presentado la declaración del impuesto sobre la renta del periodo gravable 2007. Adicionalmente, no existió una diferencia de criterios, ya que en el presente caso se realizó un análisis de las pruebas y no un análisis de fondo de la aplicación de la norma, sin embargo, se debe reducir el valor de la sanción del 160% al 100% por aplicación del principio de favorabilidad de la Ley 1819 de 2016.
RECURSO DE APELACIÓN ** La ** demandanteapeló con fundamento en los siguientes argumentos[14]:
Alegó que el Tribunal no tuvo en cuenta los argumentos respecto a la violación del derecho de defensa y al debido proceso, ya que no se conoció de las razones del Comité Técnico del artículo 560 del Estatuto Tributario en los actos demandados hasta después de haberse presentado la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, por lo que no pudo controvertirlo. Además, en los alegatos de conclusión se explicó claramente que el mencionado comité no existió y en el mejor de los casos lo que existió fue la lectura de un proyecto de resolución, porque no se evidencia debate alguno, por lo que no se encuentra debidamente motivada la resolución que resolvió el recurso de reconsideración.
Manifestó que el artículo 236 del Código de Minas que modificó el artículo 143 del Estatuto Tributario no es aplicable para el caso de hidrocarburos, ya que el artículo 2 del Código de Minas explica que aplica únicamente a temas mineros y no petroleros, por lo que la norma aplicable era la Ley 223 de 1995. Adicionalmente, el Tribunal no hizo referencia a las certificaciones del Ministerio de Minas y Energía y de la Agencia Nacional de Hidrocarburos en las que se explica que el Código de Minas no aplica para hidrocarburos, y el fallo de primera instancia no hizo referencia a la necesidad de que la ley 1819 de 2016 unificara el régimen de amortización para actividad minera e hidrocarburos.
Advirtió que el término para acceder a la amortización de las inversiones realizadas, no pueden iniciar a contar desde la renuncia a un contrato que puede ser rechazada, sino desde la fecha efectiva en la que se suscribieron las actas de terminación de los contratos de exploración, que fueron en el año 2005, por lo que podía acceder a dicha amortización en el periodo gravable 2007. Además, no se tuvo en cuenta las pruebas contables en las que se aclara que se continuaron haciendo inversiones en el año 2005 en los pozos petroleros de Huila Norte, Acevedo y Altamizal.
Explicó que la sanción por inexactitud no puede proceder en el presente caso, ya que no registró en la declaración de renta cifras irreales y existió una diferencia de criterios con la aplicación del artículo 236 del Código de Minas. (que modificó el artículo 143 del Estatuto Tributario).
ALEGATOS DE CONCLUSIÓN ** La ** demandante reiteró los argumentos expuestos en la demanda y en apelación[15]. La DIAN reiteró de forma sucinta los argumentos de la contestación de la demanda[16].
El Ministerio Público representado por el procurador sexto delegado ante el Consejo de Estado, manifestó lo siguiente[17]:[14]
[Folios 984 a 997 del c.p.]
12[15]
[Índice 14 de la plataforma SAMAI[16]Índice 13 de la plataforma SAMAI[17]Índice 15 de la plataforma SAMAI]
Solicitó confirmar el fallo apelado, ya que no existió violación al debido proceso al haberse conformado el Comité Técnico de forma adecuada, y al haber aprobado el proyecto de fallo, el cual es el objetivo de su invocación. Además, aclaró que pese a que la norma que modificó el artículo 143 del Estatuto Tributario fue el Código de Minas, la intención del legislador fue la renovación de una norma tributaria, por lo que no es relevante el tipo de norma de donde provino dicha modificación.
Manifestó que la apreciación del Tribunal fue correcta, al determinar que el momento en que procedía la amortización por inversión en exploración petrolera fue desde la solicitud de terminación de los contratos, porque fue en ese momento que se volvió infructuosa. Adicionalmente, la sanción por inexactitud es procedente, debido a que no existió diferencia de criterios entre las partes, al haber aplicado la actora el artículo 143 del Estatuto Tributario de acuerdo con su beneficio sin tener en cuenta el tenor literal de dicha norma.
CONSIDERACIONES DE LA SALA ** En términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, la Sala decide sobre la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión 312412013000120 del 12 de noviembre de 2013 y de la Resolución 900.349 del 12 de noviembre de 2014, expedidas por la DIAN. ** Problema jurídico
El problema jurídico se concreta en determinar respecto a la declaración de renta del año 2007 presentada por la actora:
Si existió violación al debido proceso por incorrecta conformación y justificación del Comité Técnico, y por indebida aplicación de normas del Código de Minas en materia tributaria.
Si el término establecido en el artículo 143 del Estatuto Tributario, para la procedencia de la deducción por amortización de inversiones debe iniciarse a contar desde el año 2004 o 2005.
y, si procede la sanción por inexactitud.
De la violación al debido proceso
La demandante alegó que en el presente caso existió una violación al debido proceso, debido a que no se conformó el Comité Técnico solicitado y no se evidenció discusión jurídica, para poder controvertir los argumentos de dicho comité. Además, el artículo 143 del Estatuto Tributario no se pudo aplicar en el presente caso como lo realizaron los actos demandados, ya que fue una norma que se originó en el Código de Minas, por lo que no puede ser utilizada en temas de hidrocarburos.
El artículo 560 del Estatuto Tributario establecía lo siguiente[18]:[18]
[Parágrafo modificado por el artículo 281 de la Ley 1819 de 2016. El valor de 10.000 UVT fue determinado por la Ley 1607 de 2012
[,
[la cual era la norma vigente en el momento de que la demandante presentó el recurso 1d3e]]]
[reconsideración el 10 de enero de 2014.]
“Art. 560. Competencia para el ejercicio de funciones. […]
3. Cuando la cuantía del acto objeto del recurso, incluidas las sanciones impuestas, sea igual o superior a diez mil (10.000) UVT, serán competentes para fallar los recursos de reconsideración, los funcionarios y dependencias del Nivel Central de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, de acuerdo con la estructura funcional que se establezca. […]
PAR. Cuando se trate de fallo de los recursos a que se refiere el numeral 3°, previamente a la adopción de la decisión y cuando así lo haya solicitado el contribuyente, el expediente se someterá a la revisión del comité técnico que esta integrado por el Ministerio de Hacienda y Crédito público o su delegado, el director general de Impuestos y Aduanas Nacionales o su delegado, el jefe de la oficina jurídica o su delegado y los abogados ponente y revisor del proyecto de fallo.”(Subraya la Sala)
De acuerdo con la norma trascrita, en situaciones en las que la cuantía del recurso de reconsideración superara el valor de 10.000 unidades de valor tributario -UVT- el recurrente podía solicitar la convocatoria del Comité Técnico, con el fin de que fuera revisado el proyecto de fallo. Respecto al Comité Técnico, esta Sala en sentencia de 10 de octubre de 2019 explicó lo siguiente[19]:
“2.3.3 Aunque en el expediente no está el “acta” en la que conste la intervención del Comité Técnico, lo cierto es que el parágrafo del artículo 560 del ET es claro en señalar que este comité realizará una “revisión” del expediente, previo a que la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos, profiera la decisión correspondiente, por ser la competente para proferir este tipo de actos.
En otras palabras, la omisión del acta no invalida la actuación proferida por la autoridad competente.
2.3.4 Sumado a lo anterior, se pone de presente que la Sala ha dicho que en los casos en los que la DIAN omite la revisión del comité, “esta no tiene la virtud de anular los actos demandados, máxime cuando esta circunstancia no está expresamente consagrada en las causales de nulidad del artículo 730 del E.T.”[20]”
De acuerdo con el criterio expuesto, el Comité Técnico cumple la función de revisión de los proyectos, por lo que omitir sus observaciones o no tenerlas en cuenta no generan la nulidad de los actos demandados.
En el presente caso, la Resolución 900.349 del 12 de noviembre de 2014 estableció que su decisión fue sometida al Comité Técnico, y dentro del expediente se encuentra el Acta 13 Comité Técnico de 11 de octubre de 2014[21]. La Sala observa, que al comité se le expuso el proyecto de resolución que resolvía el recurso de reconsideración, el cual fue aprobado por todos los miembros que conformaron dicho comité[22].[19]
[Exp. 23096. C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez]
[20]Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia de 15 de mayo de 2019. Proceso 76001-23-33-000-2013-00376-01 (21244). C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.
Puntos clave
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TÉCNICO DE LA DIAN - Efectos jurídicos. Reiteración de jurisprudencia. No genera la vulneración del debido proceso ni invalida la decisión del recurso de reconsideración ni da lugar a la nulidad de los actos demandados, máxime cuando tal circunstancia no está expresamente consagrada entre las causales de nulidad del artículo 730 del Estatuto Tributario / VIOLACIÓN DEL DEBIDO PROCESO POR FALTA DE REVISIÓN DE RECURSO DE RECONSIDERACIÓN POR COMITÉ TÉCNICO DE LA DIAN - Inexistencia
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El artículo 560 del Estatuto Tributario establecía lo siguiente (…) De acuerdo con la norma trascrita, en situaciones en las que la cuantía del recurso de reconsideración superara el valor de 10.000 unidades de valor tributario -UVT- el recurrente podía solicitar la convocatoria del Comité Técnico, con el fin de que fuera revisado el proyecto de fallo. Respecto al Comité Técnico, esta Sala en sentencia de 10 de octubre de 2019 explicó lo siguiente: “2.3.3 Aunque en el expediente no está el “acta” en la que conste la intervención del Comité Técnico, lo cierto es que el parágrafo del artículo 560 del ET es claro en señalar que este comité realizará una “revisión” del expediente, previo a que la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos, profiera la decisión correspondiente, por ser la competente para proferir este tipo de actos. En otras palabras, la omisión del acta no invalida la actuación proferida por la autoridad competente. 2.3.4 Sumado a lo anterior, se pone de presente que la Sala ha dicho que en los casos en los que la DIAN omite la revisión del comité, “esta no tiene la virtud de anular los actos demandados, máxime cuando esta circunstancia no está expresamente consagrada en las causales de nulidad del artículo 730 del E.T.”De acuerdo con el criterio expuesto, el Comité Técnico cumple la función de revisión de los proyectos, por lo que omitir sus observaciones o no tenerlas en cuenta no generan la nulidad de los actos demandados. En el presente caso, la Resolución
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900.349 del 12 de noviembre de 2014 estableció que su decisión fue sometida al Comité Técnico, y dentro del expediente se encuentra el Acta 13 Comité Técnico de 11 de octubre de 2014. La Sala observa, que al comité se le expuso el proyecto de resolución que resolvía el recurso de reconsideración, el cual fue aprobado por todos los miembros que conformaron dicho comité. La Sala advierte, que el Comité Técnico realizó una revisión del proyecto de resolución, como lo ordenaba el artículo 560 del Estatuto Tributario antes transcrito, por lo que no se evidencia violación al debido proceso, ya que la actora se pudo oponer en vía judicial a lo determinado en la resolución enunciada. Además, no se requiere de explicaciones adicionales por parte del mencionado comité, ya que su función es de simple revisión, por lo que no se evidencia una indebida motivación de los actos demandados.
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INFRUCTUOSAS – Evolución normativa / AMORTIZACIÓN DE INVERSIONES EN EXPLORACIÓN DE HIDROCARBUROS QUE RESULTEN INFRUCTUOSAS –
Normas y artículos relacionados
- Artículo 560 del Estatuto Tributario
- Artículo 230 del Estatuto Tributario
- Artículo 91 del Estatuto Tributario
- Artículo 365 del Estatuto Tributario
- Artículo 730 del Estatuto Tributario
- Artículo 742 del Estatuto Tributario
Conceptos y Descriptores Clave
Extracto de Relatoría Oficial
Tesis de Relatoría
TÉCNICO DE LA DIAN - Efectos jurídicos. Reiteración de jurisprudencia. No genera la vulneración del debido proceso ni invalida la decisión del recurso de reconsideración ni da lugar a la nulidad de los actos demandados, máxime cuando tal circunstancia no está expresamente consagrada entre las causales de nulidad del artículo 730 del Estatuto Tributario / VIOLACIÓN DEL DEBIDO PROCESO POR FALTA DE REVISIÓN DE RECURSO DE RECONSIDERACIÓN POR COMITÉ TÉCNICO DE LA DIAN - Inexistencia
Fuente y trazabilidad
- Archivo de origen:
25000-23-37-000-2015-00846-01(25215)_20210624.md - Fuente oficial: Consulta institucional