Consejo de Estado — Sección Cuarta — Exp. 17195 de 2011
Ficha Jurisprudencial
Corporación: Consejo de Estado (Sección Cuarta)
Magistrado Ponente: HUGO FERNANDO BASTIDAS BARCENAS
Expediente / Radicado: 17195 /23001-23-31-000-2002-00049-01
Fecha: 2011-05-05
Decisión: Nulidad parcial
Demandante / Actor: CERRO MATOSO S.A.
Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
Problema jurídico
Determinar la legalidad de los actos acusados frente a las pretensiones: 23-31-000-2002-00049-01(17195)…
Texto completo de la providencia
Bogotá, Cinco (5) de mayo de dos mil once (2011)
Radicación número: 23001-23-31-000-2002-00049-01(17195)Actor: CERRO MATOSO S.A.Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESFALLO
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 6 de marzo de 2008, proferida por el Tribunal Administrativo de Córdoba, que negó las pretensiones de la demanda.
En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, la sociedad CERRO MATOSO S.A., mediante apoderado judicial, formuló las siguientes pretensiones:
“PRIMERO.- Se declare la nulidad de las liquidaciones oficiales de revisión practicadas por la División de Liquidación de la Administración de Impuestos Nacionales de Montería que se relaciona a continuación (sic), por medio de las cuales se establecieron los impuestos de ventas a cargo de la sociedad demandante, por los periodos gravables que a continuación se indican:*
| LIQUIDACIÓN OFICIAL No. | ** PERIODO ** | ** FECHA** |
| 120642001900007 | I-bim-99 | 2-x-01 |
| 120642001900008 | II-bim-99 | 2-x-01 |
| 120642001900009 | III-bim-99 | 2-x-01 |
| 120642001900010 | IV-bim-99 | 2-x-01 |
| 120642001900011 | V-bim-99 | 2-x-01 |
SEGUNDO.- Se declare que no hay lugar a tratar como no descontables los impuestos rechazados en la liquidación, que se relacionan a continuación (sic):*
| **PERIODO ** | ** DESCUENTO RECHAZADO** |
| I-bim-99 | $22.680.000 |
| II-bim-99 | $92.546.000 |
| III-bim-99 | $45.586.000 |
| IV-bim-99 | $62.384.000 |
| V-bim-99 | $92.269.000 |
TERCERO.- Como consecuencia de todo lo anterior, se restablezca el derecho del contribuyente mediante sentencia, en la cual se declaren en firma las liquidaciones privadas por concepto de impuesto sobre las ventas, presentada por los bimestres I, II, III, IV, y V de 1.999.*”
La sociedad demandante invocó como normas vulneradas los artículos 107, 488 y 489 E.T.
En el concepto de violación la sociedad Cerro Matoso expuso lo siguiente:
Dijo que el artículo 488 E.T. establecía que son descontables los impuestos sobre las ventas pagados por bienes y servicios que, según las normas de renta, resultaran computables como costo o gasto.
Que el artículo 107 ibídem, por su parte, señalaba que son aceptables como deducción las expensas realizadas durante el periodo gravable, siempre que tengan relación de causalidad con la actividad productora de renta y que sean necesarias y proporcionadas para dicha actividad. Que, además, según el inciso 2° del artículo 107, la necesidad y proporcionalidad de las expensas debía determinarse con criterio comercial, de acuerdo con las normalmente acostumbradas en cada actividad.
Que el artículo 489 ibíd., a su turno, decía que cuando el contribuyente sea exportador de bienes tiene derecho al descuento por el impuesto pagado por bienes y servicios que se destinen a operaciones exentas por exportación.
Que se dedicaba exclusivamente a la exportación de níquel extraído en el Municipio de Montelíbano, Córdoba.
Explicó que como la mina estaba ubicada lejos de los centros urbanos se vio obligada a construir y mantener adecuadamente lugares para la vivienda de los trabajadores que se dedicaban a la extracción de níquel y la confección de los lingotes exportables.
Que la construcción y mantenimiento de las viviendas brindaban bienestar en los tiempos de descanso de los trabajadores. Que, en todo caso, no era una “inversión exótica”, ya que se trata de una erogación de las que normalmente acostumbraban empresas dedicadas a la actividad minera. Que, por ejemplo, empresas como ECOPETROL, en Barrancabermeja, y Carbocol, en el Cerrejón, establecían este tipo de “comodidades para sus empleados, de tal manera que pueda vivir dignamente con sus familias y disfrutar de una comodidad elemental pro concepto de recreación y prácticas deportivas en un club hecho para el efecto.”
Que, de conformidad con el artículo 107 E.T., los gastos inherentes al mantenimiento y funcionamiento de las viviendas de los trabajadores y del club social y deportivo son necesarios y proporcionales, habida cuenta de que se trataba de gastos normalmente acostumbrados en actividades que cumplía la compañía.
Que, en consecuencia, por tratarse de expensas deducibles en el impuesto de renta, también podían considerarse como descontables en el impuesto sobre las ventas.
LA CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA ** La ** DIAN, mediante apoderada judicial, contestó la demanda y se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos.
Dijo que no se violaron las normas invocadas por la demandante.
Manifestó que, en materia de impuesto a las ventas, se entiende como costo de venta la parte del costo de adquisición o de producción que corresponde a la mercancía vendida y que da lugar a la obtención de un ingreso.
Que el objeto social de Cerro Matoso S.A. consiste en explorar y explotar las minas de níquel y de otros minerales asociados con ese mineral; construir, instalar, procesar, transportar, y operar equipos de ingeniería y plantas industriales para la producción y comercialización de níquel en Colombia y en el exterior.
Que el impuesto descontable declarado se originó en erogaciones que hizo por concepto de mantenimiento de las viviendas en las que residen los empleados de la compañía demandante (mantenimiento eléctrico y al aire acondicionado); compra de electrodomésticos; mantenimiento de las carteleras en los clubes Catuma, Jagua y en la Fundación San Isidro, y reparaciones locativas en el Club Catuma.
Que, sin embargo, ninguno de esos gastos tenía relación de causalidad con la actividad generadora de renta de la empresa demandante. Es decir que tales gastos no están destinados a operaciones gravadas con el tributo, ya que si bien son erogaciones que benefician a los trabajadores de la empresa, y que podrían constituir un gasto de orden fiscal, lo cierto es que para que se aceptaran como impuestos descontables debían constituir insumos necesarios para la realización de la actividad generadora del impuesto sobre las ventas. Que, por ende, en los términos del artículo 488 E.T. no podían reconocerse como impuestos descontables.
Que en los actos demandados se aplicó el artículo 489 ibíd. y se concluyó que los bienes y servicios que motivaron el rechazo del impuesto descontable no tenían relación de causalidad con el objeto social de la empresa demandante, ya que no estaban destinados a la exploración y explotación de minas de níquel. En este punto, explicó que, según el objeto social de Cerro Matoso, la actividad dirigida a la exportación de minerales determinaba que los bienes adquiridos para tal actividad tuvieran la calidad de exentos del impuesto sobre las ventas.
Adujo, de otra parte, que el hecho de que la mina se ubicara en una zona apartada de los centros urbanos no significaba que las erogaciones realizadas para la construcción y mantenimiento de las viviendas para los trabajadores dieran lugar al impuesto descontable reclamado. Dijo que “mas bien (sic) eso es una obligación de acuerdo a la ley laboral de que el empleador debe suministrar alimentación, transporte y vivienda si se requiere a sus trabajadores y en cumplimiento a esta ley laboral es que la empresa demandante construyo (sic) el complejo urbanístico y lo ha dotado de comodidades, pero [que] ello no obsta para concluir que estén exentos de impuestos, Únicamente (sic) lo está los elementos (sic) que tengan relación con la explotación y exploración de níquel.
Por todo lo anterior, pidió que se negaran las pretensiones de la demanda.
LA SENTENCIA APELADA
El Tribunal Administrativo de Córdoba, en sentencia del 6 de marzo de 2008, negó las pretensiones de la demanda.
Después de transcribir los artículos 488, 489, 477 y 107 E.T. y una sentencia de esta Corporación, que no se identificó, el Tribunal concluyó que no era procedente el reconocimiento del impuesto descontable de los bimestres I a V de 1999, habida cuenta de que no guardaban relación de causalidad con la actividad productora de renta ni cumplían con los requisitos de necesidad y proporcionalidad exigidos por la doctrina judicial y la ley.
Indicó que, en efecto, pese a la ubicación geográfica de la mina de níquel en la zona rural del Municipio de Montelíbano, Córdoba, las erogaciones en que se basaba el descuento pretendido no constituían costos o gastos que tuvieran directa causalidad con la actividad de la empresa y que, por ende, no podían considerarse como necesarios y proporcionales.
EL RECURSO DE APELACIÓN
La parte demandante interpuso recurso de apelación en contra de la sentencia de primera instancia. Para el efecto, replicó los argumentos expuestos en la demanda.
Dijo que los descuentos solicitados sí cumplían con los requisitos de necesidad y de proporcionalidad y que, además, existía relación de causalidad con la actividad productora de renta de CERRO MATOSO S.A..
Que, en efecto, “los gastos [cuestionados] son inherentes al mantenimiento y funcionamiento de las viviendas para los trabajadores y del club social y deportivo para los mismos, conforme al artículo 107 del E.T., son necesarios teniendo en cuenta lo normalmente acostumbrado en la correspondiente actividad”.
Dijo, de otra parte, que la proporcionalidad no ha sido controvertida y que está debidamente soportada en los comprobantes contables.
En cuanto a la relación de causalidad, agregó que “es elemental que para que haya explotación de níquel (que es la fuente de los ingresos de la Compañía…) es necesario que haya explotación, y que para ésta exista es necesaria la actividad humana especializada y técnica, por lo cual el personal al servicio de la empresa tiene que ser contratado en condiciones que resulten competitivas con lo que ofrecen a sus trabajadores otras empresas similares”.Seguidamente, formuló la siguiente pregunta: “¿Cómo es posible contratar personal idóneo para la explotación económica del níquel, sin ofrecerles vivienda cómoda para ellos y sus familias y sin dotar los campamentos de la misma de facilidades de recreación en los dominicales, festivos y demás tiempos libres?”.
Por último, dijo que como las expensas en cuestión son deducibles en el impuesto de renta, porque cumplían los requisitos de necesidad, proporcionalidad y relación de causalidad, también debían descontarse del impuesto sobre las ventas pagado por los bienes y servicios correspondientes a dichas expensas, conforme con los artículos 488 y 489 E.T.
Pidió que, en consecuencia, se revocara la sentencia apelada.
ALEGATOS DE CONCLUSIÓN ** La ** DEMANDANTEreiteró los argumentos de la demanda y del recurso de apelación.
Agregó que, según el concepto oficial 81763 de 2006, los responsables del impuesto sobre las ventas del régimen común pueden solicitar como descontable el impuesto pagado en la adquisición de bienes corporales muebles y en la contratación de servicios, susceptibles de imputarse como costos o gastos de la empresa, siempre que los mismos sean procedentes para efectos de la determinación del impuesto sobre la renta y que se puedan atribuir con un criterio financiero a las operaciones gravadas o exentas de la empresa.
La DIAN insistió en lo dicho en la contestación de la demanda.
Sostuvo que, de conformidad con el artículo 488 E.T., para que el impuesto sobre las ventas pagado pueda tomarse como descontable debe reunir los siguientes requisitos: i) que se origine en la adquisición de bienes corporales muebles y servicios por importaciones que realice el responsable;** ii) ** que fiscalmente constituya un costo o gasto de la empresa, y ** iii)** que se destine a operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas.
Manifestó que, en el caso concreto, el IVA objeto de discusión correspondía al pagado en compras efectuadas por la sociedad actora para proporcionar bienestar a los empleados de la empresa. Que si bien esas erogaciones podían constituir un gasto de orden fiscal, lo cierto es que tales erogaciones no tenían el carácter de una expensa necesaria para la realización de la actividad generadora del impuesto a las ventas.
Citó reiterada doctrina judicial de esta Sala, en la que se negaron los descuentos pedidos y concluyó que los impuestos pagados por los conceptos solicitados no podían tratarse como descontables.
En los términos del recurso de apelación interpuesto por la sociedad demandante, a la Sala le corresponde decidir si era procedente que se incluyera en las declaraciones del impuesto sobre las ventas correspondientes a los bimestres I a V de 1999, en calidad de impuesto descontable, el IVA pagado en la adquisición de bienes y servicios, en cuantía de $315’465.000.
Para el efecto, la Sala analizará si la parte demandante probó que las expensas que incluyó en las declaraciones del impuesto sobre las ventas, correspondientes a los bimestres I a V de 1999, en calidad de impuestos descontables, cumplieron los requisitos de los artículos 488, 489, 490 y 107 E.T.
De los hechos probados en el proceso
La Sala precisa que en el caso concreto se encuentran probados los siguientes hechos:
El 12 de junio de 2000, Cerro Matoso S.A. presentó la declaración del impuesto sobre las ventas, por el primer bimestre de 1999, incluyó impuestos descontables en cuantía de 561’297.00.
Previo a la devolución del saldo a favor, la Administración de Impuestos de Montería inició investigación y profirió el requerimiento especial N° 0016 de 2000 en el que desconoció impuestos descontables por valor de 538’617.00.
Previa contestación del requerimiento especial, se profirió la liquidación oficial N° 007 en la que se reiteraron las modificaciones practicadas en el requerimiento especia. La siguiente es la relación de los impuestos descontables que se rechazaron:
| AÑO GRAVABLE 1999, BIMESTRE 1 | ||||
| CONSTRUCTORA JC LTDA | ||||
| **Factura ** | ** Fecha ** | ** Concepto ** | ** IVA rechazado ** | � |
| 1494 | 25/01/99 | Mantenimiento aire acondicionado ciudadela Dic 24/98 a Ene 23/99 | 1.517.714 | � |
| 1491 | 25/01/99 | Tiempo extra mantenimiento plomería y carpintería ciudadela Dic/98 | 1.372.543 | � |
| 1489 | 25/01/99 | Instalación aire y reparación neveras, jardín travesuras | 78.926 | � |
| 1490 | 25/01/99 | Mantenimiento plomería y carpintería ciudadela Ene/99 | 1.380.375 | � |
| 1500 | 10/02/99 | Mantenimiento preventivo de plomería y carpintería ciudadela Feb/99 | 1.380.375 | � |
| 1501 | 10/02/99 | Tiempo extra mantenimiento plomería y carpintería ciudadela Ene/99 | 1.121.112 | � |
| � | � | � | � | 6.851.045 |
| INGENIERÍA MECÁNICA AUTOMOTRIZ LTDA | ||||
| 2022 | 26/01/99 | Compra lavadora whirpool | 321.600 | � |
| 2062 | 12/02/99 | Rebordeadora planos hansa | 56.896 | � |
| � | � | � | � | 378.496 |
| DIEGO LUIS GONZÁLEZ TUIRAN | ||||
| 1014 | 21/01/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA, factura no cumple requisitos | 655.664 | 655.664 |
| � | � | � | � | � |
| PROYECTISTAS Y CONSTRUCTORES LTDA | ||||
| 107 | 12/01/1999 | Mantenimiento carteleras Paimaná y Tacasaluma | 154.069 | 154.069 |
| � | � | � | � | � |
| � | ||||
| ALBERTO PRECIADO TORRES � | ||||
| 159 | 01/02/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 115.200 | � |
| 142 | 30/12/98 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 10.000 | � |
| 148 | 12/01/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 36.000 | � |
| 149 | 30/12/98 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 14.400 | � |
| 150 | 12/01/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 64.000 | � |
| 151 | 12/01/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 64.000 | � |
| 157 | 01/02/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 25.600 | � |
| � | � | � | � | 329.200 |
| JORGE MURILLO GÓMEZ | ||||
| PID-0071 | 26/04/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 202.687 | � |
| PID-0064 | 12/02/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 8.226 | � |
| PID-0074 | 26/01/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 52.402 | � |
| PID-0068 | 01/01/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 7.843 | � |
| � | � | � | � | 271.158 |
| SOMET LTDA | ||||
| 47 | 26/01/99 | Desmontar poste de concreto en el barrio la jagua | 96.000 | � |
| 48 | 22/01/99 | Trabajos varios en las casetas de los generadores y cabinas en los chelos | 162.720 | � |
| � | � | � | � | 258.720 |
| ECOAGRO LTDA | ||||
| 166 | 21/12/98 | Mantenimiento integral ciudadela contrato 5937-98 | 1.713.729 | � |
| 167 | 05/01/99 | Reembolso tiempo adicional ciudadela | 38.574 | � |
| 169 | 18/01/99 | Mantenimiento integral ciudadela contrato 5937-98 | 1.845.258 | � |
| 170 | 03/02/99 | Reembolso tiempo adicional ciudadela | 16.341 | � |
| 171 | 03/02/99 | Aseo y fumigación casa 337 | 28.800 | � |
| 175 | 04/02/99 | Aseo y fumigación apartamento 315 | 26.880 | � |
| 173 | 03/02/1999 | Corte de árboles en el club Catuma | 79.775 | � |
| � | � | � | � | 3.749.357 |
| BIG COMPANY SERVICE | ||||
| 12-297 | 06/01/99 | Ventas y servicios efectuados por los diferentes centros de costo | 4.413.989 | � |
| 12-305 | 20/01/99 | Valor costos fijos del 01-01-99 al 20-01-99 | 5.617.830 | � |
| � | � | � | � | 10.031.819 |
| �**TOTAL RECHAZADO BIMESTRE I DE 1999 ** | ** 22.679.528 ** | ** 22.679.528** |
La demandante no interpuso recurso de reconsideración, toda vez que respondió en debida forma el requerimiento especial.
El 12 de junio de 2000, Cerro Matoso S.A. presentó la declaración del impuesto sobre las ventas, por el segundo bimestre de 1999, incluyó impuestos descontables en cuantía de 791’833.00.
Previo a la devolución del saldo a favor, la Administración de Impuestos de Montería inició investigación y profirió el requerimiento especial N° 0017 de 2000 en el que desconoció impuestos descontables por valor de 699’267.00.
Previa contestación del requerimiento especial, se profirió la liquidación oficial N° 008 en la que se reiteraron las modificaciones practicadas en el requerimiento especia. La siguiente es la relación de los impuestos descontables que se rechazaron:
| AÑO GRAVABLE 1999, BIMESTRE 2 | ||||
| CONSTRUCTORA JC LTDA | ||||
| **Factura ** | ** Fecha ** | ** Concepto ** | ** IVA rechazado ** | � |
| 1509 | 26/02/99 | Horas extras mantenimiento ciudadela | 61.958 | � |
| 1507 | 26/02/99 | Mantenimiento aire ciudadela de Ene/24 a Feb/23 de 1999 | 1.965.490 | � |
| 1514 | 09/03/99 | Mantenimiento preventivo de plomería carpintería ciudadela Mar/99 | 1.380.375 | � |
| 1515 | 09/03/99 | Tiempo extra mantenimiento plomería y carpintería ciudadela Feb/99 | 1.444.874 | � |
| 1524 | 24/03/99 | Costo reembolsable aires ciudadela Mar/99 | 78.826 | � |
| 1523 | 24/03/99 | Mantenimiento aire ciudadela de Feb/24 a Mar/23 de 1999 | 1.771.172 | � |
| 1534 | 08/04/99 | Mantenimiento preventivo de plomería carpintería ciudadela Abr/99 | 1.380.375 | � |
| 1536 | 08/04/99 | Mantenimiento eléctrico ciudadelas feb, marz, abr, 1999 | 3.759.900 | � |
| 1535 | 08/04/99 | Tiempo extra mantenimiento plomería y carpintería ciudadela Mar/99 | 1.023.412 | � |
| 1542 | 26/04/99 | Mantenimiento aire ciudadela Mar/24 a Abr/23 1999 | 1.771.172 | � |
| � | � | � | � | 14.637.554 |
| ELECOM LTDA | ||||
| 127 | 26/02/99 | Mantenimiento preventivo instalaciones eléctricas ciudadela | 320.000 | � |
| 121 | 14/01/99 | Mantenimiento preventivo 23% instalaciones eléctricas ciudadela | 721.081 | � |
| � | � | � | � | 1.041.081 |
| INGENIERÍA MECÁNICA AUTOMOTRIZ LTDA | ||||
| 2136 | 19/04/99 | Mesa autoservicio rubermaid 3540 | 72.000 | � |
| 2128 | 19/03/99 | Lavadora whirpool y secadora large elect | 256.800 | � |
| � | � | � | � | 328.800 |
| PROYECTISTAS Y CONSTRUCTORES LTDA | ||||
| 110 | 23/02/99 | Mantenimiento carteleras Catuma y Jagua, fundación san isidro | 162.349 | 162.349 |
| � | � | � | � | � |
| PRODUCTOS Y SERVICIOS DE INGENIERÍA LTDA | ||||
| PC-048 | 24/04/99 | Repara fuga de agua frente al club catuma | 111.845 | 111.845 |
| � | � | � | � | � |
| ALBERTO PRECIADO TORRES | ||||
| 171 | 25/02/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 32.316 | � |
| 168 | 12/02/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 48.475 | � |
| 169 | 01/02/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 32.316 | � |
| 174 | 25/03/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 163.200 | � |
| � | � | � | � | 276.307 |
| JORGE MURILLO GÓMEZ | ||||
| PID-0076 | 15/04/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 193.616 | � |
| PID-0078 | 24/02/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 202.686 | � |
| PID-0079 | 25/03/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 202.686 | � |
| � | � | � | � | 598.988 |
| ECOAGRO LTDA | ||||
| 178 | 19/03/99 | Mantenimiento ciudadela | 240.000 | 240.000 |
| � | � | � | � | � |
| BIG COMPANY SERVICE | ||||
| 12-304 | 20/01/99 | Ventas y servicios efectuados por los diferentes centros de costo de enero 1 a enero 20 de 1999 | 5.541.305 | � |
| 12-308 | 20/02/99 | Valor punto de café del 21-01-99 al 20-02-99 | 504.480 | � |
| 12-310 | 20/02/99 | Valor costos fijos del 21-01-99 al 20-02-99 | 10.018.557 | � |
| 12-311 | 20/02/99 | Ventas y servicios efectuados por los diferentes centros de costo de 20-01-99 a 21-02-99 | 11.311.121 | � |
| 12-324 | 20/03/99 | Valor reajuste factura del 01-01-99 al 20-01-99 | 3.949.036 | � |
| 12-323 | 20/03/99 | Ventas y servicios por los diferentes centros de costos de 20-02-99 a 20-03-99 | 11.798.127 | � |
| 12-322 | 20/03/99 | Costo fijo del 21-02-99 al 20-03-99 | 10.018.557 | � |
| 12-321 | 20/03/99 | Valor puntos de café del 21-02-99 al 20-03-99 | 504.480 | � |
| 12-335 | 20/04/99 | Valor ventas efectuadas por los diferentes centros de costos del 21-03-99 al 20-04-99 | 10.980.501 | � |
| 12-334 | 20/04/99 | Valor costos fijos del 21-04-99 al 20-04-99 | 10.018.557 | � |
| 12-333 | 20/04/99 | Valor punto de café del 21-03-99 al 20-04-99 | 504.480 | � |
| � | � | � | � | 75.149.201 |
| **TOTAL RECHAZADO BIMESTRE MAR-ABRIL ** | ** 92.546.125 ** | ** 92.546.125** |
La demandante no interpuso recurso de reconsideración, toda vez que respondió en debida forma el requerimiento especial.
El 12 de junio de 2000, Cerro Matoso S.A. presentó la declaración del impuesto sobre las ventas, por el tercer bimestre de 1999, incluyó impuestos descontables en cuantía de 811’510.00.
Previo a la devolución del saldo a favor, la Administración de Impuestos de Montería inició investigación y profirió el requerimiento especial N° 0018 de 2000 en el que desconoció impuestos descontables por valor de 765’924.00.
Previa contestación del requerimiento especial, se profirió la liquidación oficial N° 009 en la que se reiteraron las modificaciones practicadas en el requerimiento especia. La siguiente es la relación de los impuestos descontables que se rechazaron:
| AÑO GRAVABLE 1999, BIMESTRE 3 | ||||
| COFAMET LTDA | ||||
| **Factura ** | ** Fecha ** | ** Concepto ** | ** IVA rechazado ** | � |
| 65 | 19/04/99 | Reparación de cuarto de bomba en los chelos | 144.797 | 144.797 |
| � | � | � | � | � |
| CONSTRUCTORA JC LTDA | ||||
| 1545 | 11/05/99 | Mantenimiento eléctrico ciudadelas | 1.253.300 | � |
| 1548 | 11/05/99 | Horas extras mantenimiento eléctrico ciudadela Abr/99 | 65.402 | � |
| 1546 | 11/05/99 | Mantenimiento plomería y carpintería ciudadela Abr/99 | 1.380.375 | � |
| 1549 | 26/05/99 | Mantenimiento aire ciudadela abr/24 a may/23 1999 | 1.771.172 | � |
| 1560 | 10/06/99 | Horas extras mantenimiento eléctrico ciudadela May/99 | 30.311 | � |
| 1556 | 10/06/99 | Mantenimiento eléctrico ciudadelas jun/99 | 1.253.300 | � |
| 1562 | 24/06/99 | Mantenimiento de aire ciudadela may/24 a jun/23 1999 | 1.771.172 | � |
| 1547 | 11/05/99 | Horas extras mantenimiento plomería y carpintería abr/99 | 876.484 | � |
| 1554 | 10/06/99 | Mantenimiento plomería y carpintería ciudadela Jun(/99 | 1.380.375 | � |
| 1555 | 106/06/99 | horas extras mantenimiento plomería carpintería ciudadela may/99 | 834.812 | � |
| � | � | � | � | 10.616.703 |
| DECORACIONES KATY LTDA | ||||
| 29 | 08/05/99 | Cortinas para club jagua | 470.872 | 470.872 |
| � | � | � | � | � |
| MARITZA ENNIS MURCIA | ||||
| 114 | 22/04/99 | Instalación de cortinas de las casas 1 a la 13 | 1.362.350 | � |
| 116 | 03/05/99 | Confección de cortinas | 292.460 | � |
| 119 | 18/05/99 | Cortinas de 20 casas de tacasaluma | 1.416.776 | � |
| 127 | 17/06/99 | Cortinas para las barracas | 620.016 | � |
| � | � | � | � | 3.691.602 |
| INGENIERÍA MECÁNICA AUTOMOTRIZ LTDA | ||||
| 2183 | 23/04/99 | Teléfono inalámbrico | 156.800 | � |
| 2235 | 19/05/99 | Aspiradora electrolux 1000 | 33.792 | � |
| � | � | � | � | ** 190.592** |
| INGEOCIVIL | ||||
| 314 | 03/06/99 | Remodelación restaurante club jagua | 1.206.146 | � |
| 320 | 22/06/99 | Remodelación restaurante club jagua | 863.246 | � |
| � | � | � | � | 2.069.392 |
| PRODUCTOS Y SERVICIOS DE INGENIERÍA | ||||
| PC-050 | 10/05/99 | Levante de enchape piscina club jagua | 154.224 | � |
| PC-047 | 19/05/99 | Cambio tubería el Paimaná | 208.000 | � |
| PC-051 | 12/06/99 | Mantenimiento general casa ciudadela | 3.062.092 | � |
| � | � | � | � | 3.424.316 |
| ALBERTO PRECIADO TORRES | ||||
| 180 | 24/05/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 89.600 | � |
| 181 | 24/05/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 32.316 | � |
| 182 | 31/05/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 76.800 | � |
| 183 | 11/05/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 76.800 | � |
| 184 | 11/05/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 60.800 | � |
| � | � | � | � | 336.316 |
| SIEMBRAS Y CONSTRUCCIONES LTDA | ||||
| 65 | 26/04/99 | Mantenimiento del lago parque ecológico en ciudadela | 158.400 | 158.400 |
| � | � | � | � | � |
| JORGE MURILLO GÓMEZ | ||||
| PID-0077 | 16/06/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 106.686 | 106.686 |
| � | � | � | � | � |
| ECOAGRO | ||||
| 176 | 01/03/99 | Mantenimiento ciudadela | 19.200 | � |
| 181 | 06/05/99 | Mantenimiento ciudadela | 480.000 | � |
| 183 | 18/05/99 | Mejoras en tanque de agua potable | 458.818 | � |
| � | � | � | � | 958.018 |
| BIC COMPANY SERVICE | ||||
| 12-341 | 20/05/99 | Valor puntos de café del 21-04-99 al 20-05-99 | 504.480 | � |
| 12-342 | 20/05/99 | Valor de los costos fijos del 21-04-99 al 20-05-99 | 10.018.557 | � |
| 12-343 | 20/05/99 | Valor consumos efectuados por los diferentes centros de costos del 21-04-99 al 20-05-99 | 12.895.217 | � |
| � | � | � | � | 23.418.254 |
| � | � | � | � | � |
| **TOTAL RECHAZADO BIMESTRE MAY- JUN ** | ** 45.585.948 ** | ** 45.585.948** |
La demandante no interpuso recurso de reconsideración, toda vez que respondió en debida forma el requerimiento especial.
El 21 de septiembre de 1999, Cerro Matoso S.A. presentó la declaración del impuesto sobre las ventas, por el cuarto bimestre de 1999, incluyó impuestos descontables en cuantía de 817’029.00.
Previo a la devolución del saldo a favor, la Administración de Impuestos de Montería inició investigación y profirió el requerimiento especial N° 0019 de 2000 en el que desconoció impuestos descontables por valor de 715’565.00.
Previa contestación del requerimiento especial, se profirió la liquidación oficial N° 010 en la que se reiteraron las modificaciones practicadas en el requerimiento especia. La siguiente es la relación de los impuestos descontables que se rechazaron:
| AÑO GRAVABLE 1999, BIMESTRE 4 | ||||
| COFAMET LTDA | ||||
| **Factura ** | ** Fecha ** | ** Concepto ** | ** IVA rechazado ** | � |
| 79 | 02/08/99 | Reparación general de motoreproductor en la ciudadela | 222.535 | 222.535 |
| � | � | � | � | � |
| CONSTRUCTORA JC LTDA | ||||
| 1570 | 12/07/99 | Mantenimiento plomería carpintería ciudadela jul/99 | 1.380.375 | � |
| 1571 | 12/07/99 | Mantenimiento eléctrico general de la ciudadela jul/99 | 1.253.300 | � |
| 1573 | 12/07/99 | Horas extras mantenimiento plomería carpintería jun/99 | 867.484 | � |
| 1574 | 12/07/99 | Horas extras mantenimiento eléctrico ciudadela Jun/99 | 249.144 | � |
| 1580 | 26/07/99 | Mantenimiento aire ciudadela jun/24 a jul/23 | 1.771.172 | � |
| 1589 | 11/08/99 | Mantenimiento plomería carpintería ciudadela ago/99 | 1.380.375 | � |
| 1594 | 11/08/99 | Horas extras mantenimiento eléctrico ciudadela Jul/99 | 64.972 | � |
| 1596 | 17/08/99 | Horas extras plomería y carpintería ciudadela jul/99 | 772.580 | � |
| 1599 | 24/08/99 | Mantenimiento aire ciudadela jul/24 a Agos/23 | 1.771.172 | � |
| � | � | � | � | 9.510.574 |
| CONSTRUCTORA CARPINAL LTDA | ||||
| 23 | 10/08/99 | Fabricación e instalación de ventanas casa 11 tacasalum | 183.856 | 183.856 |
| � | � | � | � | � |
| MARITZA ENNIS MURCIA | ||||
| 117 | 07/05/99 | Cortinas para la casa R3-324 | 17.080 | � |
| 125 | 20/05/99 | Cortinas para los cholos | 40.256 | � |
| 131 | 07/07/99 | Cortinas casa de tacasaluma | 287.654 | � |
| � | � | � | � | 344.990 |
| DIEGO LUIS GONZÁLEZ TUIRAN | ||||
| 1032 | 10/08/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA, la factura no cumple requisitos, ampliación vivienda en Barrio Jagua | 300.000 | 300.000 |
| � | � | � | � | � |
| PRODUCTOS Y SERVICIOS DE INGENIERÍA LTDA | ||||
| PC-052 | 10/08/99 | Construcción parqueadero en paimaná | 196.288 | � |
| PC-057 | 10/08/99 | Prepar. Cubiertas parqueadero paimaná, elaborar puerta casa # 563 | 194.618 | � |
| � | � | � | � | 390.906 |
| REASER LTDA | ||||
| 216 | 30/06/99 | Recolección de residuos de la ciudadela mes jun/99 | 920.158 | � |
| 218 | 30/06/99 | Servicios adicionales y tiempo extra en la ciudadela | 203.103 | � |
| 222 | 29/07/99 | Servicio de recolección y manejo de residuos en la ciudadela | 899.252 | � |
| 228 | 30/08/99 | Servicio de recolección y manejo de residuos en la ciudadela | 899.252 | � |
| 234 | 11/05/99 | Servicio de recolección y manejo de residuos en la ciudadela | 899.252 | � |
| � | � | � | � | 3.821.017 |
| ECOAGRO | ||||
| 189 | 18/06/99 | Mantenimiento ciudadela | 240.000 | 240.000 |
| � | � | � | � | � |
| BIC COMPANY SERVICE | ||||
| 12-360 | 20/06/99 | Valor puntos de café del 21-05-99 al 20-06-99 | 504.480 | � |
| 12-361 | 20/06/99 | Valor de los costos fijos del 21-05-99 al 20-04-99 | 10.018.557 | � |
| 12-362 | 20/06/99 | Valor consumo efectuado por los diferentes centros de costos del 21-05-99 al 20-06-99 | 13.415.061 | � |
| 12-380 | 20/07/99 | Valor costos fijos del 21-06-99 al 20-07-99 | 10.018.557 | � |
| 12-382 | 20/07/99 | Valor consumo efectuado por los diferentes centros de costos del 21-06-99 al 20-07-99 | 13.413.466 | � |
| � | � | � | � | 47.370.121 |
| � | � | � | � | � |
| **TOTAL RECHAZADO BIMESTRE JUL - AGOS ** | ** 62.383.999 ** | ** 62.383.999** |
La demandante no interpuso recurso de reconsideración, toda vez que respondió en debida forma el requerimiento especial.
El 19 de junio de 2000, Cerro Matoso S.A. presentó la declaración del impuesto sobre las ventas, por el quinto bimestre de 1999, incluyó impuestos descontables en cuantía de 1.306’461.00.
Previo a la devolución del saldo a favor, la Administración de Impuestos de Montería inició investigación y profirió el requerimiento especial N° 0020 de 2000 en el que desconoció impuestos descontables por valor de 1.214’192.00.
Previa contestación del requerimiento especial, se profirió la liquidación oficial N° 011 en la que se reiteraron las modificaciones practicadas en el requerimiento especia. La siguiente es la relación de los impuestos descontables que se rechazaron:
| AÑO GRAVABLE 1999, BIMESTRE 5 | ||||
| BUSTILLO INGENIERÍA | ||||
| **Factura ** | ** Fecha ** | ** Concepto ** | ** IVA rechazado ** | � |
| 155 | 12/10/99 | MESÓN EN MÁRMOL PARA CLUB CATUMA | 255.868 | 255.868 |
| � | � | � | � | � |
| CONSTRUCTORA JC LTDA | ||||
| 1597 | 19/08/99 | Avance 70% mantenimiento eléctrico ciudadela | 877.310 | � |
| 1608 | 09/09/99 | Mantenimiento de plomería carpintería albañilería y electricidad ciudadela sep/99 | 3.429.223 | � |
| 1611 | 23/09/99 | Mantenimiento aire ciudadela ago/24 a sep/23 1999 | 1.771.172 | � |
| 1613 | 23/09/99 | Costos reembolsables ciudadela sep/99 | 74.962 | � |
| 1610 | 26/07/99 | Adicionales construcción barracas faro 2 | 6.806.920 | � |
| 1617 | 07/10/99 | Horas extras mantenimiento ciudadela sep/99 | 93.003 | � |
| 1616 | 07/10/99 | Mantenimiento general plomería carpintería albañilería electricidad ciudadela oct/99 | 3.429.223 | � |
| 1606 | 07/09/99 | 30% restante mantenimiento eléctrico ciudadela ago/99 | 417.685 | � |
| 1605 | 07/09/99 | 25% restante horas extras mantenimiento eléctrico ciudadela jul/99 | 107.174 | � |
| 1621 | 22/01/99 | Mantenimiento aire ciudadela sep/24 a oct/23 1999 | 1.771.172 | � |
| 1623 | 28/10/99 | Horas extras mantenimiento ciudadela oct/99 | 223.444 | � |
| � | � | � | � | 19.001.288 |
| CONSTRUCTORA CARPINAL LTDA | ||||
| 26 | 21/10/99 | Fabricación de repisas y percheros en FEM jagua y catuma | 621.879 | 621.879 |
| � | � | � | � | � |
| MARITZA ENNIS MURCIA | ||||
| 134 | 30/08/99 | Persianas en aluminio | 192.875 | � |
| 138 | 18/09/99 | Persianas verticales | 183.018 | � |
| 139 | 18/09/99 | Persianas verticales | 247.920 | � |
| 141 | 06/10/99 | Persianas verticales | 14.616 | � |
| 135 | 30/08/99 | Persianas verticales | 61.344 | � |
| � | � | � | � | 699.773 |
| EMPRESA ASOCIATIVA DE TRABAJO CARACOLÍ | ||||
| 56 | 24/09/99 | Servicios de limpieza de cunetas avisos y tareas varias en la vía M/líbano-CM | 798.465 | 798.465 |
| � | � | � | � | � |
| INGENIERÍA MECÁNICA AUTOMOTRIZ | ||||
| 2445 | 21/09/99 | Aspiradora electrolux 1300 y lavatorr 20L elect | 326.400 | � |
| 2483 | 11/10/99 | Poliéster, madejas de hilo, paños de agujas, tijeras, tambores para bordar | 247.680 | � |
| 2488 | 12/10/99 | Madejas de hilo blanco | 32.400 | � |
| � | � | � | � | 606.480 |
| PRODUCTOS Y SERVICIOS DE INGENIERÍA LTDA | ||||
| PC-068 | 11/10/99 | Adecuación de viviendas 418, 443, 472, 573 jagua y paimaná | 943.842 | � |
| PC-064 | 06/09/99 | Construcción de cunetas Km 9,8 | 1.094.110 | � |
| � | � | � | � | 2.037.952 |
| ALBERTO PRECIADO TORRES | ||||
| 185 | 15/06/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 112.000 | � |
| 197 | 19/08/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 64.000 | � |
| 202 | 19/08/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 18.000 | � |
| 207 | 22/09/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 92.800 | � |
| 208 | 11/10/99 | IVA NO DISCRIMINADO EN LA FACTURA | 89.600 | � |
| � | � | � | � | 376.400 |
| ECOAGRO LTDA | ||||
| 200 | 24/08/99 | Mantenimiento ciudadela | 240.000 | � |
| 202 | 22/09/99 | Mantenimiento ciudadela | 240.000 | � |
| � | � | � | � | 480.000 |
| BIG COMPANY SERVICE | ||||
| 12-412 | 20/08/99 | Valor consumo efectuado por los diferentes centros de costos del 21-07-99 al 20-08-99 | 18.298.050 | � |
| 12-411 | 20/08/99 | Valor de costos fijos del 21-07-99 al 20-08-99 | 10.018.555 | � |
| 12-410 | 20/08/99 | Valor puntos de café del 21-07-99 al 20-08-99 | 504.480 | � |
| 12-434 | 20/09/99 | Valor consumo efectuado por los diferentes centros de costos del 21-08-99 al 20-09-99 | 9.425.711 | � |
| 12-428 | 20/09/99 | Valor puntos de café del 21-08-99 al 20-09-99 | 504.480 | � |
| 12-429 | 20/09/99 | Valor costos fijos del 21-08-99 al 20-09-99 | 10.018.557 | � |
| 12-455 | 20/10/99 | Valor consumo efectuado por los diferentes centros de costos del 21-09-99 al 20-10-99 | 8.427.869 | � |
| 12-454 | 21/10/99 | Valor puntos de café del 21-09-99 al 20-10-99 | 504.480 | � |
| 12-453 | 21/10/99 | Valor costo fijos del 21-09-99 al 20-10-99 | 9.688.669 | � |
| � | � | � | � | 67.390.851 |
| **TOTAL RECHAZADO BIMESTRE SEP-OCT ** | ** 92.268.956 ** | ** 92.268.956** |
Delimitada la litis con los hechos relevantes para resolver el caso, la Sala procede a analizar si las expensas descritas se subsumen en el artículo 488 E.T. en calidad de impuestos descontables.
De si las expensas se subsumen en el artículo 488 E.T. en calidad de impuesto descontable
Pues bien, en el caso concreto, la demandante alegó que los gastos en que incurrió, en general, para el mantenimiento de los centros urbanos, de clubes y para las reparaciones locativas y decorativas de las viviendas de los trabajadores de Cerro Matoso S.A. cumplían con los requisitos de necesidad y proporcionalidad y que, además, tenían relación de causalidad con la actividad productora de renta, de conformidad con lo exigido por el artículo 107 E.T.
La DIAN, por su parte, consideró que si bien los costos y gastos deben tener relación directa con las operaciones gravadas o exentas, en este caso no existía esa relación de causalidad con la actividad productora de renta. Y, que, en consecuencia, no era procedente reconocer el IVA descontable en cuestión.
Para la Sala, la divergencia que existe entre las partes obedece a la interpretación que hacen de los vocablos relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad previstos en el artículo 107 E.T. y a la interpretación de la expresión “(…) y que se destinen a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas”, a que hace alusión el artículo 488 E.T.
Pues bien, sobre el particular la Sala reitera que por relación de causalidad debe entenderse la conexidad que existe entre el gasto (causa) realizado en cualquier actividad generadora de renta por el contribuyente durante el año o período gravable, con la actividad generadora de renta, conexidad que se mide por la injerencia (nexo) que tiene el gasto en la actividad productora de renta (efecto)
El artículo 107 E.
[]
no exige que a instancia del gasto se genere un ingreso, lo que exige es que tenga relación de causa y efecto, pero no como gasto-ingreso, sino como gasto-actividad. Por eso, la Sala considera que la injerencia que tiene el gasto puede probarse con el ingreso obtenido, pero esa no necesariamente es la única prueba de la injerencia, si por tal se entiende la acción de *“**Entremeterse, *introducirse en una dependencia o negocio”*Por supuesto, esa circunstancia de hecho hace más complejo el reconocimiento de la deducción a favor de los contribuyentes, por la prueba que, en cada caso, le correspondería aportar a quien la alega.En cuanto a la necesidad, el adjetivo “necesario” conforme con su acepción gramatical implica “Que [algo] se ha[ga] y ejecut[e] por obligación, como opuesto a voluntario y *espontáneo. Y, en cuanto a la proporcionalida, que exista c ** onformidad o proporción de la erogación tanto con el ingreso como los costos y gastos de la empresa, como elementos relacionados entre sí
Ahora bien, tanto la necesidad como la proporcionalidad deben medirse con criterio comercial y, para el efecto, el artículo 107 E.T. dispone dos parámetros de análisis. El primero, que la expensa se mida teniendo en cuenta que sea una de las normalmente acostumbradas en cada actividad. El segundo, que la ley no limite la expensa como deducible
Respecto de la primera, habida cuenta de que el parámetro de comparación depende de la actividad que desarrolle la empresa y de las expensas que realicen empresas que desarrollen la misma actividad, este es un asunto de hecho que amerita ser probado y, por lo tanto, la dificultad en este punto concierne a la prueba que deberá acreditar el contribuyente para demostrar el derecho a la deducción. La prueba se debe encauzar a que es una “costumbre normal” hacer la erogación, pero, además, forzosa, pues la costumbre no anula la calidad de necesaria de la expensa. Las expensas que se hacen por obligación de la ley no pueden confundirse con la costumbre, como *“Hábito, modo habitual de obrar o proceder establecido por tradición o por la repetición de los mismos actos y que puede llegar a adquirir fuerza de precepto. En consecuencia, l o forzoso puede devenir del cumplimiento de obligaciones legales, del cumplimiento de obligaciones empresariale o de la costumbre mercantil Por tanto, la expensa será deducible si cumple el criterio de necesidad atendiendo a cualquiera de las circunstancias descritas
En cuanto al segundo parámetro, simplemente constituye una valoración jurídica de las normas que consagran limitaciones al contribuyente para llevar determinada expensa como deducible.
Ahora bien, cuando el artículo 488 E.T. dispone que los bienes corporales muebles y servicios deben destinarse a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas, simplemente está reiterando que el impuesto pagado por esos bienes o servicios es costo o gasto en la actividad productiva de renta de la empresa, porque las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas son las operaciones realizadas dentro del contexto de esa actividad productiva de la empresa
De manera que, cuando se pueda imputar el impuesto directamente al bien o servicio, tal circunstancia se debe probar. De lo contrario, procede aplicar el artículo 490 E.T. en cuanto dispone que “Cuando los bienes y servicios que otorgan derecho a descuento se destinen indistintamente a operaciones gravadas, exentas, o excluidas del impuesto y no fuere posible establecer su imputación directa a unas y otras, el cómputo de dicho descuento se efectuará en proporción al monto de tales operaciones del período fiscal correspondiente (…)”
Es por ello que, para establecer en el presente caso si los impuestos descontables glosados por la DIAN son procedentes, por reunir los requisitos del artículo 488 E.T., la Sala, a partir de la interpretación de los artículos 107 y 488 E.T., hará una interpretación de los hechos y, por ende, de las pruebas aportadas por la demandante a efectos de precisar si las expensas en que incurrió se subsumen en las citadas normas en calidad de impuestos descontables.
En todo caso, lo primero que conviene precisar es que en el expediente no se encuentran los antecedentes administrativos de los actos demandados y, por ende, se dificulta la revisión de las pruebas que respaldan los gastos en que incurrió la parte demandante y que pretende hacer valer como IVA descontable.
Sin embargo, la Sala, a partir de la relación de las expensas que contienen los actos demandados, determinará la procedencia de los impuestos descontables que declaró la parte demandante.
El IVA descontable rechazado a CERRO MATOSO, en los bimestres I a V de 1999, equivale a $ 315’465.000 y corresponde a los gastos relacionados en el acápite de hechos probados de esta sentencia.
A juicio del demandante, los gastos que hizo son necesarios para la compañía; proporcionales, porque *“están debidamente soportados contablemente y su proporcionalidad no se encuentra en discusión”*y guardan relación de causalidad con la actividad generadora de renta, porque “el personal al servicio de la empresa tiene que ser contratado en condiciones que resulten competitivas con lo que ofrecen a sus trabajadores otras empresas similares”.
Pues bien, para definir si las expensas tienen relación de causalidad con la actividad productiva de la empresa, si son necesarias y proporcionales, lo primero que precisa la Sala es que el objeto social de Cerro Matoso S.A. se encamina, principalmente, a: “LA EXPLORACIÓN, EXPLOTACIÓN Y BENEFICIO DE LAS MINAS DE NÍQUEL, EN PARTICULAR PUDIENDO LA COMPAÑÍA IGUALMENTE EXPLORAR, EXPLOTAR Y PROCESAR OTROS MINERALES ASOCIADOS O NO CON EL MINERAL DE NÍQUEL Y QUE SE ENCUENTREN DENTRO DEL DEPARTAMENTO DE CÓRDOBA”.
Como ya se dijo, para que la expensa tenga relación de causalidad con la productividad de la empresa, la demandante debió probar la injerencia que tuvo ese gasto con esa productividad. Además, que ese gasto debió hacerlo de manera forzosa, en cumplimiento de la ley, de las obligaciones inherentes a la buena gestión empresarial o de la costumbre mercantil.
En términos generales, los gastos en que incurrió la sociedad Cerro Matoso tienen que ver con la adecuación y mantenimiento de la ciudadela que tiene acondicionada para la vivienda y recreación de los trabajadores de la mina de níquel ubicada en Montelíbano, Córdoba. En particular, son erogaciones realizadas para el mantenimiento e instalación de aire acondicionado; mantenimiento de electricidad, plomería y carpintería; servicios de aseo y limpieza, etcétera.
Para la Sala si bien tales expensas tienen relación con la empresa y sus trabajadores en la medida que les brindan condiciones de bienestar y comodidad, lo cierto es que la demandante no probó que las expensas hubieran tenido una injerencia positiva en la actividad productora de renta, razón por la que no son procedentes los impuestos descontables originados en dichas expensas. Es decir, las expensas en cuestión no tienen relación con la exploración y beneficio del níquel y otros minerales asociados a éste.
En consecuencia, como la demandante no probó que se reúnen los presupuestos del artículo 488 E.T., para tener derecho a los impuestos descontables objeto de demanda, la Sala confirmará la sentencia impugnada, que negó las pretensiones de la demanda.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,
FALLAPRIMERO: CONFÍRMASE ** la sentencia del 6 de marzo de 2008, proferida por el Tribunal Administrativo de Córdoba, por las razones expuestas. SEGUNDO: RECONÓCESE** personería a la abogada Diana Janethe Bernal Franco, como apoderada de la DIAN.
Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.
Esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.
Presidente de la Sección
Puntos clave
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La divergencia que existe entre las partes obedece a la interpretación que hacen de los vocablos relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad previstos en el artículo 107 E.T. y a la interpretación de la expresión “(…) y que se destinen a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas”, a que hace alusión el artículo 488 E.T. Pues bien, sobre el particular la Sala reitera que por relación de causalidad debe entenderse la conexidad que existe entre el gasto (causa) realizado en cualquier actividad generadora de renta por el contribuyente durante el año o período gravable, con la actividad generadora de renta, conexidad que se mide por la injerencia (nexo) que tiene el gasto en la actividad productora de renta (efecto). El artículo 107 E.T no exige que a instancia del gasto se genere un ingreso, lo que exige es que tenga relación de causa y efecto, pero no como gasto-ingreso, sino como gasto-actividad. Por eso, la Sala considera que la injerencia que tiene el gasto puede probarse con el ingreso obtenido, pero esa no necesariamente es la única prueba de la injerencia, si por tal se entiende la acción de “Entremeterse, introducirse en una dependencia o negocio”. Por supuesto, esa circunstancia de hecho hace más complejo el reconocimiento de la deducción a favor de los contribuyentes, por la prueba que, en cada caso, le correspondería aportar a quien la alega. En cuanto a la necesidad, el adjetivo “necesario” conforme con su acepción gramatical implica “Que [algo] se ha[ga] y ejecut[e] por obligación, como opuesto a voluntario y espontáneo.”Y, en cuanto a la proporcionalidad, que exista conformidad o proporción de la erogación tanto con el ingreso como los costos y gastos de la empresa, como elementos relacionados entre sí.Ahora bien, tanto la necesidad como la proporcionalidad deben medirse con criterio comercial y, para el efecto, el artículo 107 E.T. dispone dos parámetros de análisis. El primero, que la expensa se mida teniendo en cuenta que sea una de las normalmente acostumbradas en cada actividad. El segundo, que la ley no limite la expensa como deducible. Respecto de la primera, habida cuenta de que el parámetro de comparación depende de la actividad que desarrolle la empresa y de las expensas que realicen empresas que desarrollen la misma actividad, este es un asunto de hecho que amerita ser probado y, por lo tanto, la dificultad en este punto concierne a la prueba que deberá acreditar el contribuyente para demostrar el derecho a la deducción. La prueba se debe encauzar a que es una “costumbre normal” hacer la erogación, pero, además, forzosa, pues la costumbre no anula la calidad de necesaria de la expensa. Las expensas que se hacen por obligación de la ley no pueden confundirse con la costumbre, como “Hábito, modo habitual de obrar o proceder establecido por tradición o por la repetición de los mismos actos y que puede llegar a adquirir fuerza de precepto.” En consecuencia, lo forzoso puede devenir del cumplimiento de obligaciones legales, del cumplimiento de obligaciones empresariales o de la costumbre mercantil. Por tanto, la expensa será deducible si cumple el criterio de necesidad atendiendo a cualquiera de las circunstancias descritas.En cuanto al segundo parámetro, simplemente constituye una valoración jurídica de las normas que consagran limitaciones al contribuyente para llevar determinada expensa como deducible.
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IMPUESTOS DESCONTABLES – Sólo proceden aquellos que tienen origen en operaciones que constituyan costo o gasto / IMPUESTOS DESCONTABLES EN LAS OPERACIONES GRAVADAS EXCLUIDAS Y EXENTAS – Se imputan proporcionalmente
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Cuando el artículo 488 E.T. dispone que los bienes corporales muebles y servicios deben destinarse a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas, simplemente está reiterando que el impuesto pagado por esos bienes o servicios es costo o gasto en la actividad productiva de renta de la empresa, porque las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas son las operaciones realizadas dentro del contexto de esa actividad productiva de la empresa. De manera que, cuando se pueda imputar el impuesto directamente al bien o servicio, tal circunstancia se debe probar. De lo contrario, procede aplicar el artículo 490 E.T. en cuanto dispone que “Cuando los bienes y servicios que otorgan derecho a descuento se destinen indistintamente a operaciones gravadas, exentas, o excluidas del impuesto y no fuere posible establecer su imputación directa a unas y otras, el cómputo de dicho descuento se efectuará en proporción al monto de tales operaciones del período fiscal correspondiente (…)”
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Para que la expensa tenga relación de causalidad con la productividad de la empresa, la demandante debió probar la injerencia que tuvo ese gasto con esa productividad. Además, que ese gasto debió hacerlo de manera forzosa, en cumplimiento de la ley, de las obligaciones inherentes a la buena gestión empresarial o de la costumbre mercantil. En términos generales, los gastos en que incurrió la sociedad Cerro Matoso tienen que ver con la adecuación y mantenimiento de la ciudadela que tiene acondicionada para la vivienda y recreación de los trabajadores de la mina de níquel ubicada en Montelíbano, Córdoba. En particular, son erogaciones realizadas para el mantenimiento e instalación de aire acondicionado; mantenimiento de electricidad, plomería y carpintería; servicios de aseo y limpieza, etcétera. Para la Sala si bien tales expensas tienen relación con la empresa y sus trabajadores en la medida que les brindan condiciones de bienestar y comodidad, lo cierto es que la demandante no probó que las expensas hubieran tenido una injerencia positiva en la actividad productora de renta, razón por la que no son procedentes los impuestos descontables originados en dichas expensas. Es decir, las expensas en cuestión no tienen relación con la exploración y beneficio del níquel y otros minerales asociados a éste. En consecuencia, como la demandante no probó que se reúnen los presupuestos del artículo 488 E.T., para tener derecho a los impuestos descontables objeto de demanda, la Sala confirmará la sentencia impugnada, que negó las pretensiones de la demanda.
Decisión (Fallo)
- SEGUNDO.- Se declare que no hay lugar a tratar como no descontables los impuestos rechazados en la liquidación, que se relacionan a continuación (sic):
- TERCERO.- Como consecuencia de todo lo anterior, se restablezca el derecho del contribuyente mediante sentencia, en la cual se declaren en firma las liquidaciones privadas por concepto de impuesto sobre las ventas, presentada por los bimestres I, II, III, IV, y V de 1.999.”
Normas y artículos relacionados
- Artículo 107 del Estatuto Tributario
- Artículo 488 del Estatuto Tributario
- Artículo 490 del Estatuto Tributario
Conceptos y Descriptores Clave
Extracto de Relatoría Oficial
Tesis de Relatoría
La divergencia que existe entre las partes obedece a la interpretación que hacen de los vocablos relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad previstos en el artículo 107 E.T. y a la interpretación de la expresión “(…) y que se destinen a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas”, a que hace alusión el artículo 488 E.T. Pues bien, sobre el particular la Sala reitera que por relación de causalidad debe entenderse la conexidad que existe entre el gasto (causa) realizado en cualquier actividad generadora de renta por el contribuyente durante el año o período gravable, con la actividad generadora de renta, conexidad que se mide por la injerencia (nexo) que tiene el gasto en la actividad productora de renta (efecto). El artículo 107 E.T no exige que a instancia del gasto se genere un ingreso, lo que exige es que tenga relación de causa y efecto, pero no como gasto-ingreso, sino como gasto-actividad. Por eso, la Sala considera que la injerencia que tiene el gasto puede probarse con el ingreso obtenido, pero esa no necesariamente es la única prueba de la injerencia, si por tal se entiende la acción de “Entremeterse, introducirse en una dependencia o negocio”. Por supuesto, esa circunstancia de hecho hace más complejo el reconocimiento de la deducción a favor de los contribuyentes, por la prueba que, en cada caso, le correspondería aportar a quien la alega. En cuanto a la necesidad, el adjetivo “necesario” conforme con su acepción gramatical implica “Que [algo] se ha[ga] y ejecut[e] por obligación, como opuesto a voluntario y espontáneo.”Y, en cuanto a la proporcionalidad, que exista conformidad o proporción de la erogación tanto con el ingreso como los costos y gastos de la empresa, como elementos relacionados entre sí.Ahora bien, tanto la necesidad como la proporcionalidad deben medirse con criterio comercial y, para el efecto, el artículo 107 E.T. dispone dos parámetros de análisis. El primero, que la expensa se mida teniendo en cuenta que sea una de las normalmente acostumbradas en cada actividad. El segundo, que la ley no limite la expensa como deducible. Respecto de la primera, habida cuenta de que el parámetro de comparación depende de la actividad que desarrolle la empresa y de las expensas que realicen empresas que desarrollen la misma actividad, este es un asunto de hecho que amerita ser probado y, por lo tanto, la dificultad en este punto concierne a la prueba que deberá acreditar el contribuyente para demostrar el derecho a la deducción. La prueba se debe encauzar a que es una “costumbre normal” hacer la erogación, pero, además, forzosa, pues la costumbre no anula la calidad de necesaria de la expensa. Las expensas que se hacen por obligación de la ley no pueden confundirse con la costumbre, como “Hábito, modo habitual de obrar o proceder establecido por tradición o por la repetición de los mismos actos y que puede llegar a adquirir fuerza de precepto.” En consecuencia, lo forzoso puede devenir del cumplimiento de obligaciones legales, del cumplimiento de obligaciones empresariales o de la costumbre mercantil. Por tanto, la expensa será deducible si cumple el criterio de necesidad atendiendo a cualquiera de las circunstancias descritas.En cuanto al segundo parámetro, simplemente constituye una valoración jurídica de las normas que consagran limitaciones al contribuyente para llevar determinada expensa como deducible.
Fuente y trazabilidad
- Archivo de origen:
23001-23-31-000-2002-00049-01(17195).md - Fuente oficial: Consulta institucional