Consejo de Estado — Sección Cuarta — Exp. 14171 de 2005
Ficha Jurisprudencial
Corporación: Consejo de Estado (Sección Cuarta)
Magistrado Ponente: MARÍA INES ORTIZ BARBOSA
Expediente / Radicado: 14171 /85001-23-31-000-2002-00274-01
Fecha: 2005-02-10
Decisión: Confirma sentencia de instancia
Demandante / Actor: FUNDACIÓN AMANECER
Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
Problema jurídico
Determinar la legalidad de los actos acusados frente a las pretensiones: 976.000, con el fin de que la Fundación cumpliera con el desarrollo de programas de interés social, con el estudio de competitividad pactado en el Convenio IFI- Cámara de Comercio de Casanare y Fundac…
Texto completo de la providencia
Bogotá D.C. febrero diez (10) de dos mil cinco (2005)
Radicación número: 85001-23-31-000-2002-00274-01(14171)Actor: FUNDACIÓN AMANECERDemandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALESReferencia: Apelación de la Sentencia del 3 de julio de 2003, proferida por el Tribunal Administrativo de Casanare, en la acción de nulidad y restablecimiento del derecho de carácter fiscal.FALLO
Corresponde a la Sala decidir el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, contra la Sentencia de julio 3 de 2003 proferida por el Tribunal Administrativo de Casanare, mediante la cual se declara nula la Liquidación Oficial de Revisión y la Resolución que resuelve el recurso de reconsideración, y se ordena tener como única y definitiva la declaración privada de Impuesto sobre la Renta y Complementarios presentada por la Fundación Amanecer por el año gravable de 1997.
La FUNDACIÓN AMANECER presentó declaración de renta y complementarios por el año gravable de 1997, el 3 de junio de 1998, radicada con el No. 0517801055260, en donde liquidó una renta exenta por la suma de $179.770.000.
La División de Fiscalización Tributaria y Aduanera de la Administración de Impuestos y Aduanas de Yopal, profiere el emplazamiento para corregir No. 000008 del 25 de mayo del 2000, en el cual concede a la Fundación el plazo de un mes, para corregir la declaración de renta del año gravable de 1997, ya que de acuerdo con la verificación realizada por la Administración, se encontró un total de ingresos por la suma de $863.471.334, por lo que debía solicitar calificación al Comité de Entidades sin Animo de Lucro, y al haber omitido dicho procedimiento, la diferencia detectada de beneficio neto o excedente se grava en el 20%.
El 27 de junio del 2000, la División de Fiscalización Tributaria y Aduanera de la Administración de Impuestos y Aduanas de Yopal, profiere el requerimiento especial No. 00001, en el cual propone la modificación de la declaración de renta del año gravable de 1997, con el fin de adicionar como ingresos gravados la suma de 196.238.000. Dentro de la oportunidad legal respectiva, la entidad sin ánimo de lucro responde el requerimiento especial, refiriéndose a cada una de las glosas planteadas y aporta pruebas con el fin de desvirtuarlas.
La División de Liquidación de la misma Administración, profiere la Liquidación de Revisión No. 0001 del 16 de marzo de 2001, en la cual modifica la declaración de renta y complementarios del año gravable de 1997, bajo los parámetros glosados en el requerimiento especial, la cual es recurrida por la entidad actora a través del respectivo recurso de reconsideración.
La Administración de Impuestos y Aduanas de Yopal mediante la Resolución No. 440000000000000001 del 15 de abril de 2002, falla el recurso de reconsideración, en el sentido de confirmar la liquidación oficial de revisión.
El apoderado de la Fundación Amanecer, en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho pretende que se declare la nulidad de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que falló el recurso de reconsideración, y en consecuencia se declare en firme la liquidación privada del año gravable de 1997, presentada el 3 de junio de 1998.
En síntesis, la demandante plantea en el libelo demandatorio:
- Violación de los artículos 29 y 209 de la Constitución Política y del artículo 685 del Estatuto Tributario, puesto que el emplazamiento para corregir fue notificado el 29 de mayo de 2000 y la Administración no podía proferir y notificar requerimiento especial hasta un mes después de la notificación de dicho acto, es decir, hasta el 29 de junio del 2000, lo cual no ocurrió en el caso particular, ya que la notificación del requerimiento especial se surtió el 27 de junio del 2000.
- Violación de los artículos 29 de la Constitución Política y 565, 569, 728, 730 y 732 del Estatuto Tributario, pues la notificación de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, se efectúo de manera irregular, ya que fue realizada por un miembro de la Policía Fiscal y Aduanera, el cual no es competente para la realización de notificaciones, a menos que hubiese sido comisionado para ese propósito, hecho que no se le puso de presente a la sociedad, ni se dejó constancia de dicha situación.
- Violación de los artículos 26, 27, 357 y 358 del Estatuto Tributario, en concordancia con el artículo 3° del Decreto 124 de 1997, al adicionar como ingresos gravados la suma de $433.476.000, toda vez que dicho valor corresponde a aportes de los fundadores, sin que constituyan ingresos ordinarios, ni extraordinarios, por lo que tales aportes pertenecen a cuentas de patrimonio.
- Violación de los artículos 95 y 362 de la Constitución Política y 683 del Estatuto Tributario, por la vulneración de la Administración de los principios de equidad, justicia y progresividad fiscal, al pretender gravar más allá de lo que realmente le corresponde, ingresos que no ha recibido efectivamente la actora, pues se trata de aportes de los fundadores con asignación específica para el logro de los cometidos de la respectiva entidad sin ánimo de lucro.
- Violación del artículo 714 del Estatuto Tributario, porque en el supuesto de que los aportes representen un ingreso para la Fundación, se tendría que tener en cuenta que estos recursos fueron recibidos en el año de 1996, por lo que no podrían ser adicionados en la declaración de renta de 1997. Aclara que la declaración de renta de 1996, ostenta firmeza.
- Violación del artículo 647 del Estatuto Tributario, pues considera que en asunto en debate, se presenta una diferencia de criterios que excluye la aplicación de la sanción por inexactitud, y no omisiones fraudulentas o malintencionadas que hayan llevado a incluir datos falsos o equivocados en la declaración privada de renta del año de 1997.
La entidad demandada se opone a las pretensiones de la demanda, y aduce la legalidad de los actos administrativos demandados, con base en los siguientes puntos:
Indica que no se puede aplicar retroactivamente la sentencia C-096 de 2001, por lo que el emplazamiento para corregir se encuentra debidamente notificado, sin que tenga trascendencia el libro de correspondencia que lleva la actora.
Expresa que la notificación de la Resolución que falló el recurso de reconsideración se surtió en debida forma, pues el representante legal de la Fundación tuvo conocimiento del acto administrativo, independientemente de que haya sido notificado personalmente por funcionarios de la Policía Fiscal y Aduanera, ya que no puede exigirse que el Administrador se desplace a efectuarla.
Señala que de acuerdo con la definición de aporte y de ingresos, se deduce que el dinero recibido en donación era un ingreso de la Fundación por el año de 1997, por lo que estaba obligada a solicitar calificación del Comité de Entidades sin Animo de Lucro.
Considera que las reclasificaciones y traslados que efectuó la Fundación Amanecer con los que disminuyó los ingresos no son procedentes, puesto que dichos valores a la luz del artículo 3° del Decreto 124 de 1997, en concordancia con el artículo 357 del Estatuto Tributario, constituyen ingreso para la actora y deducción para la entidad donante.
En cuanto a la sanción por inexactitud, aduce que es procedente, pues los hechos acaecidos se adecuan a las causales previstas en el artículo 647 del Estatuto Tributario.
El Tribunal Administrativo de Casanare, mediante sentencia de fecha 3 de julio de 2003, declara nula la liquidación oficial de revisión, la resolución que resuelve el recurso de reconsideración, y ordena tener como definitiva, la declaración privada de renta y complementarios del año gravable de 1997.
En cuanto al primer cargo, que tiene que ver con la notificación antes de que se venciera el término de un mes para responder el emplazamiento para corregir señala que la sentencia de la Corte Constitucional tiene efectos hacia el futuro, de acuerdo con el artículo 45 de la Ley 270 de 1996, por lo que en el caso en estudio, se entiende notificado el emplazamiento, el 25 de mayo de 2000, día en que se introdujo la comunicación por correo y el requerimiento aparece notificado el 29 de junio del mismo año, con lo cual no se viola el debido proceso.
Frente al segundo cargo, referente a la notificación irregular de la resolución que falla el recurso de reconsideración por funcionarios de la policía fiscal y aduanera, considera el Tribunal que no vicia de nulidad la actuación, puesto que el objeto de la notificación es poner en conocimiento de la parte interesada el acto administrativo, que en el caso concreto se cumplió porque el representante de la Fundación Amanecer fue notificado, por lo que no se está en presencia de ninguna de las causales de nulidad previstas en el artículo 730 del Estatuto Tributario.
Respecto al fondo del asunto, indica que la discrepancia que existe entre la demandante y la demandada, radica en definir si los dineros recibidos por la Fundación Amanecer son ingresos extraordinarios que debían ser relacionados en la declaración de renta del año gravable de 1997, o si por el contrario, se trata de aportes que se recibieron para la realización de actividades propias de la Fundación.
Después de relacionar las pruebas que aduce la Fundación, el Tribunal se inclina por la tesis de que se trata de aportes, pues en el plenario quedó demostrado que la suma de $433.476.000, se dedicó a la ejecución de programas que la asamblea general de la entidad sin ánimo de lucro había diseñado para el año de 1997, además de que para el manejo de gran parte de esos dineros se contrató a una fiduciaria, de tal suerte, que los dineros en sí no ingresaron al activo de la Fundación quien realizaba el papel de intermediaria en el desarrollo y ejecución de esos programas, sin que obtuviere utilidad alguna.
El Tribunal trascribe el informe de visita realizado por la administración, y concluye que la entidad no está de acuerdo con la forma como se hicieron los asientos contables, pero en ningún momento dice que a través de ellos se ocultaron unos ingresos que conllevarían a una reducción del impuesto sobre la renta, ni tampoco sostiene que esos recursos fueron destinados a un fin distinto al objeto principal de la Fundación y que por ende son susceptibles de ser gravados.
Se remite nuevamente al informe de visita, para sostener que la DIAN incurrió en un error al considerar que la demandante obtuvo ingresos no declarados de 103.476.000, toda vez que la cantidad de $330.000.000 ingresaron a la Fundación Amanecer en el año de 1996 de acuerdo con nota de contabilidad y ese período no fue objeto de glosa, ni esta en discusión en el proceso, unido a que estaría en firme de acuerdo con el artículo 714 del Estatuto Tributario.
Por último, señala que no se configura sanción por inexactitud, pues lo que se presenta en este caso, es una diferencia de criterios, ya que no se demostró que la Fundación utilizó maniobras fraudulentas con el objeto de ocultar la verdad y obtener en forma indebida algunos beneficios.
El apoderado de la entidad demandada expone en el recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia, que la Fundación es una entidad sin animo de lucro por lo que si los ingresos fueron dados por los fundadores, los mismos no fueron denunciados ni por la actora ni por la fiduciaria que se encargó de su administración. Por tanto, al no ser declarados por la Fiduciaria debía serlo por la Fundación, con lo cual la entidad sobrepasaba los límites legales para solicitar calificación.
Aduce que en el presente caso no se presenta la diferencia de criterios señalada por el Tribunal, por cuanto la Fundación Amanecer incurrió en la primera causal contemplada en el artículo 647 del Estatuto Tributario, al omitir declarar unos ingresos provenientes de la donación efectuada por las empresas petroleras asociadas.
Finalmente señala que no comparte el criterio de la sentencia de que los valores detectados corresponden a 1996, pues dichos valores fueron soportados sobre medios de prueba válidos que dan cuenta que corresponden al período de 1997.
La parte demandante expresa en el escrito de alegatos, que está plenamente demostrado que la Fundación cumplió con la destinación de sus beneficios netos o excedentes a programas que desarrollan su objeto social, lo que la hace acreedora a la exención en cuestión.
Señala que resulta inexplicable que la Administración pretenda demostrar un perjuicio para el fisco nacional por el hecho de no haber percibido un impuesto sobre el beneficio neto de la Fundación, que era exento.
Afirma que la Administración Tributaria pretende incluir en el año de 1997 sumas obtenidas por la Fundación en el año de 1996, pues esta probado que el documento soporte de este registro corresponde a una nota de contabilidad en donde se hace un traslado del rubro “donaciones” diferidas en el año de 1996 a programas sociales ordenados en la Asamblea, por lo que el aporte fue recibido en ese período y no en el año de 1997.
Frente a la sanción por inexactitud, expone que hay una clara diferencia de criterios que excluye su aplicación y que ni siquiera se configura el hecho objeto de sanción.
La parte demandada reitera los argumentos expuestos en el recurso de apelación.
La Procuradora Sexta ante el Consejo de Estado emite concepto en el sentido de que se confirme la sentencia del Tribunal, puesto que la Administración no demostró plenamente que la Fundación, además de los ingresos que declaró por valor de 433.476.000, ya que no se realizó un examen integral a la contabilidad de la Fundación a pesar de que en el recurso de reconsideración se solicitó una inspección contable, petición que no fue atendida por la Administración, por lo que deduce la existencia de unos ingresos de un simple análisis a algunos libros auxiliares.
Afirma el Ministerio Público que la Fundación demostró que las cantidades respectivas son aportes patrimoniales realizados por uno de sus fundadores para desarrollar programas específicos, para lo cual relaciona las respectivas pruebas.
Se refiere a la nota de contabilidad sobre ” un traslado del rubro de donaciones, diferidas en el año de 1996, a programas sociales ordenados en la asamblea ordinaria” para deducir que las cantidades se percibieron en un año gravable diferente (1996) al que se refieren los actos acusados (1997), y además corresponden a aportes patrimoniales efectuados por miembros fundadores, con una destinación especifica, desarrollar programas especiales Grupos solidarios y Núcleos solidarios y concluye que esas cantidades no constituyen ingresos para la Fundación, por lo que al no presentarse una omisión de ingresos no es procedente la aplicación de la sanción por inexactitud, que prevé el artículo 647 del Estatuto Tributario.
En esta etapa procesal, debe la Sala decidir el recurso de apelación interpuesto por la entidad demandada, contra la Sentencia del Tribunal que declaró la nulidad de los actos administrativos demandados, pues de acuerdo con la posición de la entidad demandada, la suma de $433.476.000 corresponde a ingresos dejados de declarar por parte de la Fundación actora.
Para dilucidar el asunto, para la Sala es importante determinar la naturaleza de la adición de ingresos efectuada por la Administración, en la suma de $433.476.000 de conformidad con el acervo probatorio que obra en el informativo.
En primer término, se discute entre la Fundación y la demandada, el valor de $330.000.000, pues la primera aduce que son aportes patrimoniales, mientras que la segunda, señala que se trata de ingresos omitidos en la declaración de renta de 1997, producto de donaciones efectuadas por B.P. Exploration Company.
Obra en el informativo, a folio 6 en respuesta al requerimiento ordinario No. 00008 del 4 de abril de 2000, que la empresa B.P. EXPLORATION COMPANY efectúo durante el año de 1997, desembolsos a nombre de la entidad Santiago de las Atalayas por valor de $461.976.000, con el fin de que la Fundación cumpliera con el desarrollo de programas de interés social, con el estudio de competitividad pactado en el Convenio IFI- Cámara de Comercio de Casanare y Fundación Amanecer y con el desarrollo del programa de Especialización en Administración de Empresas.
El Director Ejecutivo de la Fundación en respuesta al requerimiento ordinario 0010 de abril 4 del 2000, presenta Balance General a 31 de diciembre de 1997 suscrito por revisor fiscal y Estados de Cambios de Patrimonio a la misma fecha (Estados de cambios en la situación financiera fl.34), en donde se encuentran aportes a fondo social, por la suma de $330.000.000. Así mismo, a folio 33 dentro del Estado de Flujos de Efectivo, figuran en las actividades financieras, aportes a Fondo de Crédito por la misma suma.
En la explicación a las notas de los estados financieros(folio 30) se indica que el “fondo de Crédito” está representado por aportes y asignaciones del presupuesto, para financiar proyectos específicos, para la generación de ingresos de los grupos y núcleos solidarios de conformidad con la reglamentación señalada por el Consejo de la Administración.
Ahora bien, en el Balance General de la Fundación (suscrito por contador y revisor fiscal ), se discrimina a 31 de diciembre de 1997, el activo en la suma de 219.945.000 y fondo social por la suma de 847.000.000.
De otra parte, aparece en el informativo, fotocopia del libro 42950901 (folio 63) con un movimiento débito en la cuenta de ingresos a junio 30 de 1997 por valor de $330.000.000, de reservas, fondo de crédito grupos y núcleos solidarios y nota de contabilidad de la misma fecha, en donde traslada del código contable 42950901(debito) al código 31400101 y 31400102 (crédito) la suma indicada, por programas sociales ordenados por la asamblea ordinaria de socios.
En respuesta al requerimiento especial, la Fundación anexa Acta No. 6 del 26 de febrero de 1997, (folio 109 del expediente), de la Asamblea General de Miembros, y en el punto 5. PLAN DE ACCIÓN Y PRESUPUESTO 1997, se menciona un proyecto de presupuesto para 1997 que asciende a la suma de 660.000.000, Financieros 20.000.000, capacitación 78.500.000 y egresos proyectados, para administración 55.000.000 e inversión social $666.300.000. (folio 107)
Dentro de los recursos proyectados para Inversión Social se discriminan Grupos Solidarios por 229.000.000, más adelante aclara que dentro de los recursos propuestos para los Programas de Grupos Solidarios y Núcleos Solidarios se destinan 150.000.000 para la asignación permanente denominada FONDO DE CREDITO.
De la valoración de los elementos probatorios mencionados de acuerdo con la sana crítica, la Sala infiere que la partida que la Administración cuestiona como ingreso, por voluntad del ente sin ánimo de lucro, desde el inicio de la vigencia fiscal de 1997 en decisión contenida en acta de la Asamblea General de miembros de la Fundación se ordenó que el valor de 180.000.000 y $150.000.000 para programas de grupos solidarios y núcleos solidarios, en calidad de asignación permanente (sic) denominada Fondo de Crédito.
Y dicho fondo de crédito hace parte del Fondo social, que de acuerdo con las notas explicativas de los estados financieros, en concordancia con lo que muestra el Balance General, conducen a colegir que se trata de aportes patrimoniales para el desarrollo de programas sociales contenidos en Grupos solidarios y Núcleos solidarios.
Entonces si dentro de las notas que clarifican los estados financieros, se especifica que el fondo de crédito está representado por aportes y asignaciones del presupuesto para financiar programas específicos dentro del denominado fondo social y que en tal fecha se corrigió en el mismo año - como se informa en el escrito del recurso (fl. 66 c.p.) - la inconsistencia contable de haber llevado la suma de $330.000.000 como ingresos por donaciones para que hiciera parte del patrimonio conforme lo decidió la Asamblea y de esta manera se muestra en el Balance General, sin que la Administración haya desvirtuado la contabilidad y acudido a otros medios probatorios que desvirtúen los existentes, debe concluirse que no se trata de un ingreso omitido por la Fundación en la declaración tributaria.
Ahora bien, en los Estatutos de la Fundación Amanecer, que obran a folio 123 de los antecedentes administrativos, la Sala encuentra que en el artículo 3° se menciona dentro de los fundadores a la empresa B.P. EXPLORATION COMPANY.
El objeto de la Fundación de autos, de acuerdo con el artículo 6° de los Estatutos mencionados, consiste en “impulsar programas de desarrollo social, económico, y ecológico en las zonas geográficas que comprendan los contratos de exploración y explotación de petróleos de las Compañías fundadoras o en las que tengan intereses los demás miembros de LA FUNDACIÓN en el Departamento del Casanare, lo mismo que las zonas por las cuales se extiendan las operaciones en desarrollo de dichos contratos…”
El patrimonio de la Fundación, de acuerdo con el artículo 8° de los Estatutos, está conformado por todos aquellos bienes que adquiera a cualquier titulo, así como las donaciones y aportes que efectúen los fundadores o terceros.
Por lo que de igual forma, de los elementos de juicio señalados, la Sala deduce que contrario a lo expresado por la Administración en los actos administrativos demandados, la suma en discusión por valor de $330.000.000, corresponde a un desembolso que efectuó una de las sociedades fundadoras de la entidad sin ánimo de lucro, con el fin de que se cumplieran los cometidos propios de su objeto, como es la constitución de un fondo para el desarrollo de programas de interés social.
Es más, en el acta de la Asamblea General de Miembros, mencionada en párrafos anteriores, se expresa que la suma en discusión, debe destinarse como asignación permanente, denominada Fondo de Crédito, rubro que pertenece a los ítems que componen el patrimonio de una entidad sin ánimo de lucro.
Otra cosa es que en el momento de efectuar los respectivos registros contables, se equivocó y lo llevó a la partida de ingresos, tal como se aprecia a folio 63 del informativo, que con fecha 30 de junio de 1997, registra un movimiento débito Reservas Fondo de Crédito Grupos y Núcleos Solidarios, por valor de $330.000.000.
Por tanto, la Sala observa que el debate ha versado sobre la forma como la Fundación registró contablemente la partida en discusión, dejando de lado el ente fiscal que los ingresos de una entidad perteneciente al régimen tributario especial resultan gravados, en la medida en que no cumpla con las actividades que el legislador exencionó en las disposiciones legales pertinentes.
En efecto, el artículo 5° del Decreto 868 de 1989, vigente para la época de los hechos, contemplaba que el beneficio neto o excedente, estará exento del impuesto sobre la renta, en la parte que cumpla con alguna de las siguientes condiciones, de una parte destinarse dentro del año siguiente a su obtención o dentro del plazo adicional que señale la asamblea u órgano directivo, a desarrollar directa o indirectamente una o varias de las actividades relacionadas con el interés general, como salud, educación, cultura, deporte aficionado etc, o de otra, que se destine a constituir asignaciones permanentes para el desarrollo de tales actividades.
Así las cosas, la suma pagada por la aportante (B.P. Exploration) en el año de 1997, y cuya partida dirige erradamente a ingresos, cuando su objetivo era que hiciera parte del haber patrimonial para desarrollar actividades con connotación social, evidencian que la Administración Tributaria no profundizó, ni desplegó actividad probatoria dirigida a desvirtuar el fin para el cual se había orientado la partida, sino que se conformó con gravarla basada en un supuesto yerro contable.
Es más, con ocasión del recurso de reconsideración interpuesto contra el acto liquidatorio, la Fundación solicitó una visita contable, tanto a ella como a los fundadores, para demostrar la naturaleza de la glosa adicionada como ingresos, petición probatoria que la Administración desechó, bajo el entendido de que no era pertinente decretarla, pues las pruebas obtenidas de los diferentes requerimientos ordinarios referentes a comprobantes y certificados, eran suficientes.
Así mismo, en el fallo del recurso se sostiene que el valor adicionado es un ingreso para la Fundación, porque para la Compañía B.P. Exploration constituye deducción, cuando de la certificación que la última aportó cuando respondió el requerimiento ordinario no se deduce fehacientemente dicho hecho, sin que se hubiese corroborado por la Administración de Impuestos con otro tipo de medios probatorios, como por ejemplo, un examen a los libros de contabilidad de la aportante.
Ahora bien, en el recurso de apelación, la entidad demandada se limita a expresar que por la constitución del encargo fiduciario para la administración de las cantidades cuestionadas, como los ingresos no fueron declarados por la entidad Fiduciaria, debían ser declarados por la Fundación, sin que se presente un argumento que confluya a demostrar que efectivamente su naturaleza es de ingreso y no de una partida patrimonial.
Entonces, la Sala comparte la apreciación del Ministerio Público en el sentido de que la Administración realizó un análisis sesgado de la contabilidad de la Fundación, y basó la adición de ingresos determinada en las decisiones administrativas demandadas, en errores de asientos contables de los cuales daban cuenta los libros auxiliares, sin detenerse en un estudio integral de la contabilidad de la actora, junto con la de las entidades fundadoras que efectuaron los respectivos aportes.
Unido a lo anterior, para la Sala debe tenerse presente, que la intención del legislador tributario al exencionar el beneficio neto o excedente que las entidades sin ánimo de lucro obtienen, se dirige a evitar gravar con Impuesto sobre la Renta aquellos ingresos que dichas entidades destinan en actividades que convergen en beneficio del conglomerado social y no gravarlos porque se realice erradamente un asiento contable.
Por tanto, la Sala ratifica la posición del fallador de primera instancia al encontrar que la Administración de Impuestos disiente de la forma como se realizaron los asientos contables, pero no encuentra que esos recursos se destinaron a un fin distinto al objeto principal de la Fundación y que por tanto son susceptibles de ser gravados con el Impuesto de Renta.
Así las cosas, no basta que exista una discrepancia en la forma como la Fundación registra los respectivos valores en su contabilidad, para deducir la configuración de ingresos y por ende la necesidad de calificación por el Comité de Entidades Sin Animo de Lucro, que por demás ya no se ocupa de dicha calificación, a raíz de la derogatoria del literal b) del artículo 363 del Estatuto Tributario por el artículo 154 de la Ley 488 de 1998, so pena de que resulten gravados, pues en el desarrollo de un proceso de revisión de la declaración tributaria, debe comprobarse la destinación de los recursos en actividades que legalmente propenden el interés general y que por ende hacen procedente la exención, aspecto que no demostró la Administración de Impuestos en el caso en estudio, pues la Sala no evidencia en el informativo que los recursos se destinaron en actividades diferentes a las que comprenden el objeto social de la Fundación, y así lo reconoce aquélla en el fallo del recurso de reconsideración, cuando dice: ” Nunca hemos puesto en duda el objeto social de la FUNDACIÓN AMANECER, o si realmente invierte los dineros donados en los fines para lo cual fue creado (sic) por las empresas petroleras fundadoras…”
En este orden de ideas, para la Sala los elementos probatorios que obran en los antecedentes administrativos, evidencian que la suma de $330.000.000 constituyen patrimonio de la entidad sin ánimo de lucro, destinado a programas de desarrollo social.
De otra parte, es menester analizar las demás glosas que para la Administración constituyen ingresos, que ascienden a la suma de $103.476.000 y que el demandante sostiene que son ingresos anticipados y para terceros.
En el acto liquidatorio, la Administración afirma para adicionar la glosa de 59.000.000 que realizó FUNDACIÓN AMANECER en su contabilidad como ingresos diferidos no es correcto, puesto que aunque no se haya ejecutado aún la totalidad del programa para el cual fue destinado el dinero, este ya es propiedad de FUNDACIÓN AMANECER, y adicionalmente, se debe tener en cuenta que el artículo 3° del Decreto 868 de 1989, expresa claramente que para las Entidades con Régimen Tributario Especial, se deben incluir dentro del año gravable el total de los ingresos realizados ya sean ordinarios o extraordinarios y que sean susceptibles de producir un incremento neto en el patrimonio, en conclusión lo que Fundación Amanecer realizó con este registro contable fue disminuir los ingresos por la suma de $59.000.000…”
La Sala observa que la adición como ingresos de la glosa por valor de $59.000.000 obedeció a que la Fundación lo reclasificó de ingresos a ingresos diferidos por programas no ejecutados, tal como se aprecia a folio 21 del expediente, en copia del libro auxiliar allegada en respuesta de la actora al requerimiento ordinario, de lo cual la Administración dedujo que se trataba de una disminución de ingresos del ejercicio de 1997.
En este punto, nuevamente una diferencia en el aspecto contable, conduce a que se lleve como gravado un ingreso, sin que la Sala advierta dentro del plenario prueba distinta que conduzca a tenerlo como tal, por el contrario, obran a folios 94 a 105 del cuaderno de antecedentes administrativos, convenios interinstitucionales entre la Fundación actora y los municipios de Yopal, Tauramena, y Aguazul del Departamento del Casanare, suscritos con el objeto de incentivar el mejoramiento de los sistemas de producción agropecuaria en dichos municipios, de donde se puede deducir que se trata de proyectos van más allá de la vigencia fiscal de 1997 y que pueden dar lugar a ingresos diferidos, por tratarse de programas no ejecutados en dicho período gravable.
Hubiese sido apropiado investigar las razones por las cuales se difería, y el período en el cual efectivamente se causó, para verificar si realmente se destinó en programas que estuvieran acorde con las actividades que exenciona el legislador tributario para las entidades de régimen tributario especial.
De tal forma, que la precariedad probatoria de la Administración de Impuestos en los actos administrativos demandados, basada solamente en la reclasificación contable de un ingreso causado en diferido, no conduce a que la Sala infiera que se trate de un ingreso gravado para la Fundación.
En cuanto a la adición de ingresos por la suma de 11.976.000, provenientes de aportes realizados en la vigencia fiscal de 1997 por BP EXPLORATION COMPANY, para el Convenio IFI- Cámara de Comercio de Casanare y Fundación Amanecer, y para el desarrollo del Programa de Especialización en Administración de Empresas celebrado entre el Departamento del Casanare, la Universidad del Rosario y la Fundación Amanecer, no registrados en la contabilidad de la actora y que esta justifica por corresponder a ingresos de terceros, la Sala observa que de acuerdo con la información reportada por la entidad aportante (folio 6 del informativo), se trata de dineros para el cumplimiento de unos programas específicos, que si bien es cierto debían reflejarse en la contabilidad, no lo es menos, que de todas maneras, están dentro de aquéllas actividades que enmarcan el objeto social de la entidad sin ánimo de lucro.
Por lo tanto, la omisión del ingreso en el registro contable, no deviene en que se pueda considerar como gravable, pues media prueba documental que demuestra que la partida de $30.000.000 aportada por B.P EXPLORATION COMPANY, se destinaría para el cumplimiento del Convenio Interinstitucional celebrado entre la Cámara de Comercio de Casanare, el Instituto de Fomento Industrial IFI y la Fundación Amanecer fechado el 24 de julio de 1997 (folio 87), para promover el desarrollo socioeconómico de la región, con el fin de realizar un estudio de la situación competitiva del Departamento, organización para su competitividad, un programa estratégico de competitividad y perfiles de proyectos de inversión en los sectores más dinámicos o de mayor potencial, con lo cual se muestra que el ingreso se destinó a actividades que le otorgan la exención, como son las tendientes a programas de desarrollo social, de conformidad con el artículo 19 del Estatuto Tributario.
Con esta misma filosofía, la Sala observa que la adición de ingresos en la suma de 11.976.000 (folio 92 del informativo), que de igual forma cumple con el objeto de la Fundación, y con la destinación a proyectos de educación que la ley tributaria exenciona para las entidades que pertenecen al régimen tributario especial.
Por ultimo la suma de $2.500.000, de la donación efectuada por LASMOS OIL, que la entidad actora reversó el ingreso, por tratarse de un cheque devuelto, también se desprende de una diferencia contable, sin que exista prueba en el proceso que demuestre que es un ingreso gravado.
Así las cosas, la Sala considera que la omisión contable de los valores referidos en acápites anteriores, no configura ingresos gravados para la Fundación, como quiera que se destinaron a los fines previstos por las disposiciones legales para tener la categoría de exentos.
De acuerdo con todo lo expuesto, para la Sala no se configura en el presente asunto sanción por inexactitud, toda vez que al no existir omisión de ingresos, es inexistente el hecho objeto de sanción, y por tanto, pierde sustento para su aplicación.
En consecuencia, al no prosperar los argumentos aducidos por la entidad demandada en el recurso de apelación, se confirmará la Sentencia de primera instancia.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,
- CONFIRMASE la sentencia de fecha julio 3 de 2003, proferida por el Tribunal Administrativo de Casanare, mediante la cual se declararon nulos los actos administrativos demandados.
- RECONÓCESE, personería para actuar en nombre de la entidad demandada al Dra. CARMEN ADELA CRUZ MOLINA, conforme al poder que le fue debidamente otorgado y que obra al folio 382 de los antecedentes administrativos.
- RECONÓCESE, personería para actuar en nombre de la entidad demandante al Dr. VICENTE JAVIER TORRES VASQUEZ, conforme al poder sustituido y que obra al folio 372 de los antecedentes administrativos.
Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.
La anterior providencia fue discutida y aprobada en la sesión de la fecha.
MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA LIGIA LÓPEZ DÍAZ
Presidente de la Sección
JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ
RAÚL GIRALDO LONDOÑO
Secretario
Puntos clave
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La suma pagada por la aportante (B.P. Exploration) en el año de 1997, y cuya partida dirige erradamente a ingresos, cuando su objetivo era que hiciera parte del haber patrimonial para desarrollar actividades con connotación social, evidencian que la Administración Tributaria no profundizó, ni desplegó actividad probatoria dirigida a desvirtuar el fin para el cual se había orientado la partida, sino que se conformó con gravarla basada en un supuesto yerro contable. Es más, con ocasión del recurso de reconsideración interpuesto contra el acto liquidatorio, la Fundación solicitó una visita contable, tanto a ella como a los fundadores, para demostrar la naturaleza de la glosa adicionada como ingresos, petición probatoria que la Administración desechó, bajo el entendido de que no era pertinente decretarla, pues las pruebas obtenidas de los diferentes requerimientos ordinarios referentes a comprobantes y certificados, eran suficientes. Entonces, la Sala comparte la apreciación del Ministerio Público en el sentido de que la Administración realizó un análisis sesgado de la contabilidad de la Fundación, y basó la adición de ingresos determinada en las decisiones administrativas demandadas, en errores de asientos contables de los cuales daban cuenta los libros auxiliares, sin detenerse en un estudio integral de la contabilidad de la actora, junto con la de las entidades fundadoras que efectuaron los respectivos aportes. Unido a lo anterior, para la Sala debe tenerse presente, que la intención del legislador tributario al exencionar el beneficio neto o excedente que las entidades sin ánimo de lucro obtienen, se dirige a evitar gravar con Impuesto sobre la Renta aquellos ingresos que dichas entidades destinan en actividades que convergen en beneficio del conglomerado social y no gravarlos porque se realice erradamente un asiento contable. Así las cosas, no basta que exista una discrepancia en la forma como la Fundación registra los respectivos valores en su contabilidad, para deducir la configuración de ingresos y por ende la necesidad de calificación por el Comité de Entidades Sin Animo de Lucro, que por demás ya no se ocupa de dicha calificación, a raíz de la derogatoria del literal b) del artículo 363 del Estatuto Tributario por el artículo 154 de la Ley 488 de 1998, so pena de que resulten gravados, pues en el desarrollo de un proceso de revisión de la declaración tributaria, debe comprobarse la destinación de los recursos en actividades que legalmente propenden el interés general y que por ende hacen procedente la exención.
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En cuanto a la adición de ingresos por la suma de 11.976.000, provenientes de aportes realizados en la vigencia fiscal de 1997 por BP EXPLORATION COMPANY, para el Convenio IFI- Cámara de Comercio de Casanare y Fundación Amanecer, y para el desarrollo del Programa de Especialización en Administración de Empresas celebrado entre el Departamento del Casanare, la Universidad del Rosario y la Fundación Amanecer, no registrados en la contabilidad de la actora y que esta justifica por corresponder a ingresos de terceros, la Sala observa que de acuerdo con la información reportada por la entidad aportante, se trata de dineros para el cumplimiento de unos programas específicos, que si bien es cierto debían reflejarse en la contabilidad, no lo es menos, que de todas maneras, están dentro de aquéllas actividades que enmarcan el objeto social de la entidad sin ánimo de lucro. Por lo tanto, la omisión del ingreso en el registro contable, no deviene en que se pueda considerar como gravable, pues media prueba documental que demuestra que la partida de $30.000.000 aportada por B.P EXPLORATION COMPANY, se destinaría para el cumplimiento del Convenio Interinstitucional celebrado entre la Cámara de Comercio de Casanare, el Instituto de Fomento Industrial IFI y la Fundación Amanecer fechado el 24 de julio de 1997 (folio 87), para promover el desarrollo socioeconómico de la región, con el fin de realizar un estudio de la situación competitiva del Departamento, organización para su competitividad, un programa estratégico de competitividad y perfiles de proyectos de inversión en los sectores más dinámicos o de mayor potencial, con lo cual se muestra que el ingreso se destinó a actividades que le otorgan la exención, como son las tendientes a programas de desarrollo social, de conformidad con el artículo 19 del Estatuto Tributario.
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Referencia: Apelación de la Sentencia del 3 de julio de 2003, proferida por el Tribunal Administrativo de Casanare, en la acción de nulidad y restablecimiento del derecho de carácter fiscal.
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Corresponde a la Sala decidir el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, contra la Sentencia de julio 3 de 2003 proferida por el Tribunal Administrativo de Casanare, mediante la cual se declara nula la Liquidación Oficial de Revisión y la Resolución que resuelve el recurso de reconsideración, y se ordena tener como única y definitiva la declaración privada de Impuesto sobre la Renta y Complementarios presentada por la Fundación Amanecer por el año gravable de 1997.
Decisión (Fallo)
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- Violación de los artículos 29 y 209 de la Constitución Política y del artículo 685 del Estatuto Tributario, puesto que el emplazamiento para corregir fue notificado el 29 de mayo de 2000 y la Administración no podía proferir y notificar requerimiento especial hasta un mes después de la notificació
Normas y artículos relacionados
- Artículo 363 del Estatuto Tributario
- Artículo 19 del Estatuto Tributario
- Artículo 685 del Estatuto Tributario
- Artículo 714 del Estatuto Tributario
- Artículo 357 del Estatuto Tributario
- Artículo 730 del Estatuto Tributario
Conceptos y Descriptores Clave
- Impuesto sobre la Renta
- Impuesto sobre las Ventas
- Patrimonio bruto y líquido
- Recurso de Reconsideración
- Sujeto activo
Extracto de Relatoría Oficial
Tesis de Relatoría
La suma pagada por la aportante (B.P. Exploration) en el año de 1997, y cuya partida dirige erradamente a ingresos, cuando su objetivo era que hiciera parte del haber patrimonial para desarrollar actividades con connotación social, evidencian que la Administración Tributaria no profundizó, ni desplegó actividad probatoria dirigida a desvirtuar el fin para el cual se había orientado la partida, sino que se conformó con gravarla basada en un supuesto yerro contable. Es más, con ocasión del recurso de reconsideración interpuesto contra el acto liquidatorio, la Fundación solicitó una visita contable, tanto a ella como a los fundadores, para demostrar la naturaleza de la glosa adicionada como ingresos, petición probatoria que la Administración desechó, bajo el entendido de que no era pertinente decretarla, pues las pruebas obtenidas de los diferentes requerimientos ordinarios referentes a comprobantes y certificados, eran suficientes. Entonces, la Sala comparte la apreciación del Ministerio Público en el sentido de que la Administración realizó un análisis sesgado de la contabilidad de la Fundación, y basó la adición de ingresos determinada en las decisiones administrativas demandadas, en errores de asientos contables de los cuales daban cuenta los libros auxiliares, sin detenerse en un estudio integral de la contabilidad de la actora, junto con la de las entidades fundadoras que efectuaron los respectivos aportes. Unido a lo anterior, para la Sala debe tenerse presente, que la intención del legislador tributario al exencionar el beneficio neto o excedente que las entidades sin ánimo de lucro obtienen, se dirige a evitar gravar con Impuesto sobre la Renta aquellos ingresos que dichas entidades destinan en actividades que convergen en beneficio del conglomerado social y no gravarlos porque se realice erradamente un asiento contable. Así las cosas, no basta que exista una discrepancia en la forma como la Fundación registra los respectivos valores en su contabilidad, para deducir la configuración de ingresos y por ende la necesidad de calificación por el Comité de Entidades Sin Animo de Lucro, que por demás ya no se ocupa de dicha calificación, a raíz de la derogatoria del literal b) del artículo 363 del Estatuto Tributario por el artículo 154 de la Ley 488 de 1998, so pena de que resulten gravados, pues en el desarrollo de un proceso de revisión de la declaración tributaria, debe comprobarse la destinación de los recursos en actividades que legalmente propenden el interés general y que por ende hacen procedente la exención.
Fuente y trazabilidad
- Archivo de origen:
85001-23-31-000-2002-00274-01(14171).md - Fuente oficial: Consulta institucional