Consejo de Estado — Sección Cuarta — Exp. 27611 de 2024
Ficha Jurisprudencial
Corporación: Consejo de Estado (Sección Cuarta)
Magistrado Ponente: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO
Expediente / Radicado: 27611 /25000-23-37-000-2019-00512-01
Fecha: 2024-10-03
Decisión: Nulidad parcial
Demandado: DIAN
Problema jurídico
Determinar la legalidad de los actos acusados frente a las pretensiones: 000 e imponiendo sanciones por valor de COP$372.055.000, en cuanto mantiene el desconocimiento de gastos por inversiones y el rechazo de la renta exenta…
Texto completo de la providencia
| Referencia | Nulidad y restablecimiento del derecho |
| Radicación | 25000-23-37-000-2019-00512-01 (27611) |
| Demandante | CORPORACIÓN COLEGIO NUEVA GRANADA |
| Demandado | DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN |
| Temas | Impuesto sobre la renta año 2015. Régimen Tributario Especial. Principio de congruencia. Renta exenta por reinversión del beneficio neto o excedente. |
| SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA |
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del 26 de enero de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B[1], que resolvió lo siguiente:
“PRIMERO: DECLÁRASE la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412019000136 del 8 de abril de 2019 proferida por la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN, con fundamento en las razones expuestas en la motiva de la presente providencia.
SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, ** DECLÁRASE** que la liquidación del impuesto sobre la renta de la CORPORACIÓN COLEGIO NUEVA GRANADA del año gravable 2015 es la calculada en la considerativa de la presente providencia.*
(…)”
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA
El 3 de mayo de 2016, la Corporación Colegio Nueva Granada presentó la declaración del impuesto de renta del 2015, determinando un saldo a pagar.
El 26 de julio de 2018, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN expidió el Requerimiento Especial nro. 322402018000249, a través del cual propuso el rechazo parcial de: *i)*costos de ventas y de prestación de servicios, *ii)*gastos operacionales de administración, *iii)*otras deducciones, *iv)*el desconocimiento de la renta exenta declarada e *v)*impuso sanción por inexactitud, equivalente al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar determinado y el declarado por la actora.
El 28 de septiembre de 2018 la demandante presentó declaración de corrección provocada, en la cual aceptó el rechazo de costos de venta y prestación de servicios y, parcialmente, el desconocimiento de los gastos operacionales de administración y de otras deducciones. El 3 de octubre de 2018 dio respuesta al Requerimiento Especial, adjuntando la anterior corrección y manifestando sus inconformidades respecto de los puntos no aceptados.
El 8 de abril de 2019, la Administración emitió la Liquidación Oficial de Revisión Nro.[1]
[Samai Tribunal, índice 35.]
322412019000136, mediante la cual aceptó la declaración de corrección, rechazó parcialmente deducciones, desconoció la renta exenta e impuso sanción por inexactitud a la tarifa del 100% y reliquidó el saldo a pagar.
El contribuyente prescindió de presentar recurso de reconsideración y demandó directamente la Liquidación Oficial (per saltum).
B. Que, como consecuencia de lo anterior, se restablezca el derecho de CNG en el sentido de reconocer la procedencia de inversiones por valor de 1.440.093.000 ** y, por tanto, se declare que NO existe inexactitud alguna que justifique la sanción impuesta por valor de ** COP$372.055.000.”
A los anteriores efectos, la demandante invocó como violados los artículos 29, 95 numeral 9, 150 numeral 12, 209, 228 y 363 de la Constitución Política; 19,104, 105,
107, 136, 357, 358, 647, 683, 772, 773 y 774 del Estatuto Tributario; 11 y 176 del
Código General del Proceso; 4 y 8 del Decreto 4400 de 2004; y 3 del Decreto 640 de 2005. El concepto de la violación se resume así:
En cuanto al desconocimiento de egresos por inversiones en activos fijos, señaló que dicha actuación violaba el principio de legalidad, toda vez que los actos administrativos acusados infringían las normas en que han debido fundarse. Para el efecto, definió el principio de legalidad y describió que el artículo 357 del Estatuto Tributario regulaba la depuración del beneficio neto o excedente partiendo de detraer de los ingresos los egresos de cualquier naturaleza, siempre que estos tengan relación de causalidad.
Precisó que el artículo 4 del Decreto 4400 de 2004 define los egresos cuya deducción procede, dentro de los cuales se encuentran los gastos, las inversiones efectuadas en cumplimiento del objeto social y la adquisición de activos fijos, en este último caso sin que haya lugar a deducir posteriormente la depreciación o amortización que generen los mismos, cuando el costo de adquisición se haya solicitado como egreso en el respectivo año de compra. Acotó que el requisito general es que se cumpla la relación de causalidad con los ingresos o el objeto social, sin que sea dado imponer exigencias adicionales.
Indicó que el Decreto 4400 de 2004 no restringió la admisibilidad de los ingresos por inversiones a que estas fueran realizadas en activos fijos, pues la norma hace[2]
[Samai Tribunal, índice 6.]
referencia genérica a las mismas. Se refirió a las normas de interpretación del Código Civil y afirmó que, pese a que no existía una definición expresa y genérica de inversión, la Real Academia Española define ese término como la “acción y efecto de invertir”, de tal manera que el mismo puede involucrar el desarrollo de obras de mantenimiento o reparación de instalaciones, como aquellas en que incurrió la demandante.
Agregó que, bajo una interpretación sistemática podría pensarse en la definición contenida en otras normas fiscales, con lo cual a partir del artículo 142 del Estatuto Tributario, la inversión realizada por ella sería procedente como gasto (se entiende por inversiones los desembolsos efectuados para los fines de la actividad), circunstancia que se refuerza con una interpretación teleológica del artículo 3 del Decreto 640 de 2005. Enfatizó en que la noción de inversión es lo suficientemente amplia para incluir todas expensas necesarias para el fin del negocio, sin estar estrictamente ligadas a los activos fijos, conclusión que refrenda además una interpretación finalística de la norma.
Trajo a colación los requisitos de deducibilidad del artículo 107 del Estatuto Tributario, los cuales definió a partir de la jurisprudencia y la doctrina de la DIAN[3], para insistir en que cualquier erogación que cumpla con estos puede detraerse del cálculo del impuesto sobre la renta, incluyendo las reparaciones y mantenimientos que resultan necesarios para desarrollar el objeto de la entidad.
Se refirió a la noción de inversión derivada del Concepto DIAN 038941 de 2014, que analizó las inversiones en activos fijos reales productivos, y a la sentencia exp. 18375 de 2013, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, del Consejo de Estado, para recalcar que los gastos para reparación, mantenimiento y mejoramiento se consideran inversiones. Añadió que la referencia a inversiones en el régimen tributario especial no está limitada a aspectos específicos.
Sostuvo que, en el caso concreto, los gastos de la cuenta contable 151695 son egreso procedente al ser inversiones con relación de causalidad. Clarificó que las erogaciones se concentraron en la adecuación, mantenimiento y reparación de las instalaciones educativas, que fueron necesarias para su normal y correcto funcionamiento, pues se deben cumplir estándares en infraestructura y calidad. Mencionó que dichos gastos son proporcionales, teniendo en cuenta el beneficio reportado, y tienen relación de causalidad, pues se incurrió en los mismos para prestar en debida forma el servicio de educación que es la fuente principal de los ingresos. Reparó en que la demandada no cuestionó dichos requisitos.
Señaló que, aun si se aceptara que los gastos estaban asociados a la adquisición de un activo fijo, los mismos serían procedentes en este caso por cuanto, de manera general, los mismos serían mayor valor de los activos y harían parte de la base de depreciación, pero el Decreto 4400 prohíbe a las entidades del régimen tributario especial llevar como deducible dicha depreciación si el costo de los activos se solicitó como egreso en periodos anteriores, estando así permitido tomar también esos gastos como deducibles.
Reprochó que el planteamiento de la DIAN se base en un análisis formal de la cuenta contable, sin considerar los contratos, las facturas y los demás soportes allegados. Reiteró que la Liquidación Oficial violó el principio de legalidad, dado que[3]
[Se refirió a las sentencias del 24 de julio de 2008, exp. 16302, C.P. Ligia López Díaz, 16484 de 2009, 17152 de 2011, 19019 de 2013 del Consejo de Estado y los Conceptos DIAN 031234 de 2014 y 26681 de 2015.]
las expensas que debían capitalizarse son solo las mejoras de los activos, más no los gastos de adecuación, mantenimiento o reparación de estos.
Reprodujo los eventos en que el beneficio neto o excedente está exento del impuesto sobre la renta, a partir del artículo 8 del Decreto 4400 de 2004, y resaltó que la exención se supedita a la reinversión de este en la totalidad de las actividades del objeto social o su destinación para constituir una asignación permanente, situaciones que son diferentes.[4]
Explicó que, cuando se trata del primer evento, el artículo 8 ibidem únicamente exige que el beneficio neto se apruebe por la Asamblea u Órgano equivalente, previamente a la presentación de la declaración de renta y que, en el segundo evento, es decir en el de las asignaciones permanente, se impone el cumplimiento de ciertas formalidades en el acta para que proceda la exención respecto de las mismas, tales como la discriminación de su destinación y plazos para la ejecución, dada su naturaleza. Subrayó que la simple reinversión del beneficio neto en las actividades de la entidad no obedece a un proyecto específico sino a las diversas necesidades de esta.
Citó en apoyo la sentencia 13399 de 2004 del Consejo de Estado que, pese a analizar el Decreto 124 de 1997, es aplicable dado que el Decreto 4400 de 2004 reprodujo dicha norma y establece que, en caso de reinversión, el acta no debe contener un detalle del proyecto. Anotó que los beneficios tributarios son de interpretación restrictiva.
Se refirió al principio de prevalencia de la sustancia sobre la forma del artículo 228 de la Constitución Política[5]para sostener que la demandada no puede desconocer la exención en el impuesto sobre la renta con un requisito formal como es la ausencia de referencia sobre el destino específico de la reinversión en el Acta 103. Reprochó que la DIAN pretendiera aplicar analógicamente los requisitos de las asignaciones permanentes, del artículo 9 del Decreto 4400 de 2004, a los eventos de reinversión del artículo 8 del mismo decreto.
Sostuvo que está probado que la reinversión de su beneficio neto o excedente del 2015 ocurriría en el año siguiente y que la misma fue aprobada a través del Acta 103 de 2016, antes de presentarse la declaración de renta. Así mismo, se acreditó la destinación efectiva del beneficio, con la adquisición de un bus, bajo leasing financiero (pues el valor superaba incluso el monto del excedente) y el hecho de que no se tomó el exceso de inversión como egreso en la declaración de 2016.
Describió que aportó la información conducente y pertinente para demostrar la naturaleza de la inversión ejecutada, su procedencia y el cumplimiento de todos los requisitos para el reconocimiento de la renta exenta por esa reinversión del beneficio neto, siendo esta el detalle de la cuenta 151695, el certificado de revisor fiscal, el contrato de leasing financiero y copia del Acta 103. Cuestionó que la DIAN no analizó ni valoró estas pruebas bajo la sana crítica y simplemente desestimó la realidad de la operación.
Precisó el alcance del espíritu de justicia del artículo 683 del Estatuto Tributario y mencionó que la demandada debía liquidar los impuestos de conformidad con la[4]
[Citó en apoyo el Concepto 013735 de 2016 de la DIAN y la sentencia 15000 de 2006, C.P. María Inés Ortiz Barbosa del Consejo de Estado.]
[5]A este respecto citó la sentencia C-029 de 1995 de la Corte Constitucional y la Circular 0175 del 29 de octubre de 2001 de la DIAN.]
realidad de la operación acreditada, de tal forma que las exigencias propuestas por la DIAN exceden las normas que regulan la depuración del impuesto.
Se opuso a la sanción por inexactitud al considerar que las inversiones efectuadas fueron reales y eran procedentes como egresos y que el beneficio tributario adoptado, es decir la exención del beneficio neto, estaba soportado en datos reales, con lo cual había una ausencia del hecho sancionable, pues no había datos o factores falsos, incompletos o desfigurados ni exenciones inexistentes. Sostuvo así mismo que la Administración debe demostrar la existencia de una conducta dolosa o por lo menos de culpa grave para imponer esa sanción, circunstancia que no se probó.
Agregó que, no solamente no hay hecho sancionable, sino que también hay una diferencia de criterios como causal exculpatoria de la sanción.
Oposición de la demanda
La DIAN controvirtió las pretensiones de la demanda con los siguientes argumentos[6]:
Defendió la legalidad de los actos y sobre el desconocimiento de los egresos, dijo que las normas aplicables no permiten llevar como gasto deducible las adiciones o mejoras de los activos fijos, las cuales forman parte de la base de depreciación de estos al capitalizarse, pues son un mayor valor del activo. Expuso que, en la respuesta al requerimiento especial, la demandante no probó a qué activos fijos correspondían las mejoras y si fueron objeto de depreciación o no. Manifestó que se valoraron las pruebas aportadas y se garantizó el derecho de defensa.
Relacionó los documentos aportados por la actora en desarrollo de la investigación, entre otros, la conciliación contable y fiscal y el libro auxiliar de la cuenta 151695 “adiciones y mejoras”, y, citó el artículo 4 del Decreto 4400 de 2004, para exponer que la norma permite llevar como egreso el valor de las inversiones en activos fijos, pero no las adiciones o mejoras que se hagan a estos y que se deben llevar como un mayor valor del activo.
Se refirió a los artículos 107 y 771-2 del Estatuto Tributario[7], sobre los requisitos de deducibilidad de las expensas y la obligación de soportarlas en facturas, para recalcar que le solicitó pruebas a la demandante y era esta la obligada a demostrar la procedencia de la deducción de los costos. Aclaró que tuvo en cuenta los documentos aportados con la respuesta al requerimiento especial y que, a pesar de estos, hay ausencia de pruebas que demuestren que los costos en discusión eran deducibles. Indicó que, en todo caso, con lo anterior se garantizó el derecho de defensa.
Agregó que en los documentos contables allegados se advierte que la demandante solicitó como egresos gastos por depreciación y que las entidades sin ánimo de lucro deben ceñirse a los principios de contabilidad del Decreto 2649 de 1993. Explicó que la ausencia de demostración de la procedencia de los costos deriva en su rechazo, a partir de la sentencia 20981 de 2017 del Consejo de Estado.[6]
[Samai Tribunal. Índice 24.]
[7]Trajo a colación, además, las sentencias 21366 de 2019, del 9 de febrero de 2012, exp. 18249, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y del 23 de septiembre de 2013, exp. 18752 del Consejo de Estado.]
En cuanto al desconocimiento de la exención del beneficio neto o excedente, identificó que la parte actora señala como concepto de violación que la DIAN desconoce la diferencia entre reinversión y asignación permanente, pero no se pronunció sobre esto.
Descartó la diferencia de criterios como causal de exoneración de la sanción por inexactitud ** dado que el contribuyente estaba obligado a conocer la normatividad aplicable en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales y, pese a ello, incluyó egresos y exenciones sobre los cuales no demostró su realidad y procedencia que derivaron en un menor impuesto a cargo. Añadió que el Colegio no actuó con máxima prudencia y cuidado, existiendo un indicio de culpabilidad y que se generó un daño al erario. Sentencia apelada**
El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B declaró la nulidad parcial de los actos, con fundamento en las siguientes consideraciones[8]:
Identificó a la demandante como contribuyente del régimen tributario especial y transcribió los artículos 4 y 5 del Decreto 4400 de 2004 para establecer que son egresos procedentes aquellos realizados en el período gravable, que tienen causalidad con los ingresos u objeto social de la entidad y que cumplan las exigencias de la ley para su deducibilidad. Dentro de ellos, la normativa incluye las inversiones en cumplimiento del objeto social, la adquisición de activos fijos y las donaciones.
Expuso que las adiciones, mejoras o reparaciones tienen como fin ampliar la capacidad productiva o vida útil de un activo fijo y se registran como un mayor valor de este, tal como dispone el artículo 64 del Decreto 2649 de 1993, a diferencia de las erogaciones destinadas simplemente a conservar el bien, que en esa medida integran los gastos del ejercicio. Enfatizó en que las primeras comportan verdaderas inversiones que afectan el activo fijo.[9]
Concluyó que las mejoras, adiciones o reparaciones al activo fijo que tengan la entidad de aumentar su productividad o vida útil deben considerarse inversiones capitalizables y ser tratadas como egresos procedentes, sin que puedan depreciarse ni amortizarse. Dijo que los gastos de conservación, mantenimiento y reparación no son inversiones sino gastos.
Descendió al caso concreto, transcribiendo el libro auxiliar de la cuenta 151695 *“adiciones y mejoras”*aportado por la actora, y resaltó que la DIAN erró al rechazar las expensas por no considerarlas inversiones pues estas sí lo son y, en consecuencia, eran egresos procedentes. Sin perjuicio de esto, y según el análisis de las pruebas aportadas, avocado por cuanto la demandada sostuvo que no se demostró en cuáles activos se hicieron las inversiones, mencionó que las erogaciones de los contratos Global Learning Center y de obra civil de adecuación y talud HS no se efectuaron en el período gravable investigado dado que el contrato se ejecutó entre el 26 de junio y el 2 de agosto de 2014, en el primer caso, y en el 2016, en el segundo.[8]
[Samai Tribunal, índice 35. Ni en las pretensiones de la demanda, ni en la sentencia, se observa solicitud ni condena en costas.]
[9]Al efecto citó el Concepto DIAN 038941 de 2014 y la sentencia del 24 de octubre de 2013, exp. 18375, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas del Consejo de Estado.]
Añadió que las facturas de los contratos de las obras de adecuación del techo GYM HS, obra civil HS, desmonte cubiertas Edificio HS y ADM son de 2014 y, en esa medida tampoco cumplen con el hecho de que la inversión se realice en el mismo período gravable en el cual se toma como egreso deducible. En contraposición aceptó egresos en cuantía de $243.894.250, derivados del contrato de obra desmonte de cubierta; del desmonte de lavamanos, compra e instalación; de los arreglos locativos por demolición de enchapes y del servicio Proyecto Galery, al encontrarlos debidamente soportados en la contabilidad y las facturas.
Frente a la exención del beneficio neto, se refirió al artículo 8 del Decreto 4400 de 2004 que contempla los eventos para que proceda la exención. Resaltó que el artículo 16 del mismo Decreto establece que el libro de actas del máximo órgano directivo soporta y demuestra las decisiones adoptadas por dicho ente. Advirtió que, para que proceda la exención en caso de reinversión, resulta indispensable que se cumpla con la ejecución específica de la inversión del beneficio neto exento[10]y no solo la aprobación por parte del órgano social.
Tuvo por probado que el acta 103 del 21 de abril de 2016 de la Asamblea de la demandante aprobó la inversión del beneficio neto exento. No obstante, señaló que la redacción de esta se hizo en términos generales y, por tanto, esta no indicó el objeto de la inversión ni las actividades a desarrollar de manera específica. Agregó que la demandante no allegó pruebas que demostraran la reinversión en su objeto o en las actividades que describe el Decreto 4400 de 2004, de tal forma que la exención era improcedente.
Consideró aplicable la sanción por inexactitud ante la improcedencia de los egresos y exenciones registrados por la actora. Descartó la diferencia de criterios.
Recurso de apelación
La demandante apeló la decisión de primera instancia con fundamento en lo siguiente[11]:
Acusó a la sentencia de ser un fallo extra petita, al resolver discusiones que no se surtieron, analizando temas no cuestionados por la DIAN frente a los que el contribuyente no se defendió, en particular, la anualidad de las expensas o egresos procedentes, lo cual constituye una violación al debido proceso. Resaltó que la demandada reconoció expresamente en la Liquidación Oficial que la razón del rechazo era exclusivamente el hecho de que las inversiones en adecuaciones debían tomarse como parte del activo fijo. Subrayó que el Tribunal reconoció que la interpretación de la actora era la correcta, y por esto debió desestimar la totalidad de la glosa.
Reiteró los argumentos de la demanda frente a la procedencia de los egresos, y, también clarificó que tratándose de inversiones en activos que involucran diferentes tramos de obra (como se observa en las pruebas y anexos de la demanda), se deben hacer desembolsos anticipados pero el gasto se causa en el período en que se recibe efectivamente el resultado final, conforme a las actas de entrega aportadas a lo largo del proceso, lo cual ocurrió en su caso en el año 2015, período en el cual contabilizó estos egresos y causó los mismos para efectos fiscales.[10]
[Trajo a colación las sentencias del 7 de diciembre de 2005, exp. 14890, C.P. María Inés Ortiz Barbosa y del 22 de abril de 2021, exp. 25002, C.P. Milton Chaves García del Consejo de Estado.]
[11]Samai Tribunal, índice 38.]
Precisó que, frente al contrato Talud, hay un error tipográfico en la fecha del contrato, pero al revisar el acta de entrega y los soportes es posible concluir que se trata de un gasto causado en 2015.
Sobre la renta exenta, indicó que la Administración no debatió la prueba de la ejecución de la inversión, sino únicamente que en el acta no se informó su destinación. Dijo que, en todo caso, sí se demostró la ejecución y destino de la reinversión del beneficio mediante las pruebas presentadas, en particular, el contrato de la compra del bus escolar y la certificación del revisor fiscal, la cual no fue tachada. Adujo que lo anterior evidencia una falta de valoración probatoria, que viola el debido proceso y los derechos de defensa y contradicción.
Insistió en que el artículo 8 del Decreto 4400 de 2004 únicamente exige que el beneficio neto se hubiese aprobado previo a la presentación de la declaración de renta del respectivo período gravable, lo cual es lógico dado que la reinversión cobija cualquier gasto que se vaya necesitando y se ejecute en desarrollo de la actividad meritoria, a diferencia de lo establecido para las asignaciones permanentes en el artículo 9 del mismo decreto. Explicó que la sentencia de primera instancia desconoció la jurisprudencia del Consejo de Estado[12]que indica que, en caso de reinversión, el acta no debe contener un detalle del proyecto. Reiteró que sí demostró la reinversión del beneficio neto o excedente con las pruebas anexadas a la demanda y que la posición adoptada en los actos acusados implicaba una violación al deber de aplicar las leyes con un relevante espíritu de justicia.
Consideró improcedente la sanción por inexactitud ** dado que los datos y hechos económicos declarados son reales y están soportados, descartándose la utilización artificial de costos. Reiteró que la DIAN no demostró una conducta dolosa ni culpa grave y que, en todo caso, se configuró una diferencia de criterios. Oposición a la apelación ** La demandada no presentó oposición al recurso.** Intervención del Ministerio Público**
El Ministerio Público guardó silencio.
Le corresponde a la Sala decidir la legalidad de los actos acusados, mediante los cuales la DIAN modificó la declaración del impuesto sobre la renta del 2015. En los términos del recurso de apelación debe determinarse si: *i)*la sentencia de primera instancia vulneró el principio de congruencia, al resolver sobre aspectos no propuestos en los actos demandados; *ii)*era procedente la renta exenta; y *iii)*era dable imponer la sanción por inexactitud y si se configuraba una diferencia de criterios.
- Violación del principio de congruencia
En el requerimiento especial, la Administración desconoció la suma de
$420.177.806 detraída del renglón de *“otras deducciones”*toda vez que esos valores[12]
[En el recurso se refirió a las sentencias 15000 de 2006, C.P. María Inés Ortiz Barbosa y a la que cita la liquidación oficial de revisión.]
se derivaban de adiciones y mejoras, y los mismos no correspondían a la adquisición de activos fijos. En la Liquidación Oficial de Revisión, se mantuvo el rechazo bajo el mismo argumento, en efecto en dicho acto la DIAN señaló que:
“Ahora, es claro que de acuerdo con las pruebas aportadas por el mismo contribuyente en el desarrollo de la investigación, este solicitó las adiciones y mejoras de algunos activos fijos como egresos, tal como se evidencia en la información contable fiscal del año objeto de estudio y el libro auxiliar de la cuenta 151695; sin embargo la norma permite tomar como egreso el valor de la inversión en el activo fijo pero no las adiciones o mejoras de los activos fijos, las cuales entran a formar parte de la base sobre la cual se calcula la depreciación. (…)” (resaltado fuera del texto original).
Además, agregó que el contribuyente no demostró a qué activos fijos corresponden las adiciones o mejoras relacionadas y si fueron objeto de depreciación o no.
En la demanda, la actora explica la procedencia de las adiciones y mejoras bajo el concepto de inversiones, que se pueden llevar como egresos, mientras que en la contestación la demandada insiste en la ausencia de prueba de esos egresos y señala que reitera los argumentos expuestos en los actos.
En la sentencia de primera instancia el Tribunal consideró que le asistía razón al demandante, en cuanto a la categorización de las adiciones y mejoras como inversiones capitalizables que podían registrarse como egresos procedentes. No obstante, indicó que al analizar las pruebas que soportaban las erogaciones encontró que algunas de ellas eran de anualidades distintas a la investigada, razón por la cual accedió parcialmente al reconocimiento de la deducción, es decir únicamente sobre aquellos egresos que consideró causados en el año 2015.
La demandante, ahora apelante, estima que la sentencia vulneró el principio de congruencia y, en consecuencia, el fallo es extra petita, dado que la DIAN, dentro del proceso de fiscalización y determinación oficial del tributo no cuestionó el principio de anualidad de esos egresos, como se observa en los actos administrativos demandados.
La Sala advierte que, en efecto, ni en el requerimiento especial ni en la Liquidación Oficial se cuestionó el contenido de las pruebas allegados por la demandante (ni en cuanto a su período o a otro aspecto) como soporte de los egresos, ni mucho menos se refirieron al principio de anualidad de las expensas. La discusión giró en torno a determinar si, bajo las normas aplicables, era posible considerar las adiciones y mejoras como inversiones registrables como egresos, cuestión que zanjó el Tribunal en favor de la actora y sobre la cual no se presentan inconformidades en la apelación.
Dado lo anterior, frente al principio de congruencia de las sentencias, el cual estima vulnerado el apelante, y los fallos extra petita, esta Corporación ha señalado que:
“(…) el principio de congruencia de la sentencia, en sus dos acepciones: como armonía entre la parte motiva y la resolutiva del fallo (congruencia interna), y como conformidad entre la decisión y lo pedido por las partes en la demanda y en la contestación (congruencia externa).
El principio así concebido persigue la protección del derecho de las partes a obtener una decisión judicial certera sobre el asunto puesto a consideración del juez, al igual que la salvaguarda del debido proceso y del derecho de defensa del demandado, cuya actuación procesal se dirige a controvertir los argumentos y hechos expuestos en la demanda.
Igualmente, trae consigo los conceptos de fallo ultra y extrapetita, como decisiones que van más allá de lo pedido, ya sea porque se otorgan cosas adicionales a las solicitadas en la
demanda (sentencia ultrapetita), o porque se reconoce algo que no se solicitó (sentencia extrapetita)”[13]
Así, en virtud del mencionado principio, el juez debe resolver la controversia jurídica en los términos que fue delimitada por las partes, tanto en la demanda como en su contestación, y, en esa medida, no puede exceder el debate propuesto en los actos procesales, de tal manera que al juez no le es dable pronunciarse sobre temas o asuntos no discutidos por estas.
En relación con lo anterior, se debe hacer mención del principio de justicia rogada, que de una parte, le impone al interesado la carga de exponer los fundamentos que sustentan su pretensión de nulidad en la demanda y le impide proponer nuevos cargos durante el trámite judicial, y de otra, le prohíbe al juez analizar los argumentos no presentados en el escrito de la demanda*.*
En el presente caso, se observa que la sentencia incurre en una violación del principio de congruencia, toda vez que la discusión en torno a la anualidad de los soportes no se planteó ni en los actos administrativos, ni en la demanda o su contestación, de tal forma que no corresponde al debate jurídico trabado entre las partes. En consecuencia, se accede a los argumentos del apelante, y se declara como procedente lo declarado por la actora en “otras deducciones”, teniendo en cuenta que los reparos echados de menos por la DIAN el tribunal los descartó frente a lo cual no se presentó apelación por la demandada. Siendo esto suficiente, la Sala se abstendrá de analizar las demás inconformidades respecto de esta glosa.
- Renta exenta del beneficio neto o excedente
Los actos administrativos demandados rechazaron la exención del beneficio neto o excedente registrado por la demandante, por cuanto el Acta 103 del 21 de abril de 2016 de la Asamblea General Ordinaria no informó el destino de la reinversión. Específicamente la Liquidación Oficial de Revisión señaló que “(…) tal y como lo explicó la División de Gestión de Fiscalización para personas Jurídicas y Asimiladas en el requerimiento especial, se evidencia en el Acta de(sic) # 103 del 21 de abril de 2016 de la Asamblea General Ordinaria, aportada por el mismo contribuyente, que la determinación de la reinversión no cumple con los requisitos en el literal b) del (sic) Decreto 4400 de 2004, en concordancia con lo dispuesto en los artículos 19, 357 y 358 del Estatuto Tributario, debido a que en esta no se informó el destino de la inversión.”
La sentencia de primera instancia refrendó el argumento de los actos y agregó que el contribuyente debía demostrar la ejecución específica de la inversión del beneficio neto, lo cual en concepto del Tribunal no ocurrió.
En la apelación, la actora menciona que el artículo 8 del Decreto 4400 de 2004 únicamente exige que se haya aprobado la destinación del beneficio neto previo a la presentación de la declaración de renta del respectivo período gravable. Explica que la sentencia de primera instancia desconoció la jurisprudencia del Consejo de Estado[14]que indica que, en caso de reinversión (diferente a la constitución de la[13]
[Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 3 de agosto de 2016, exp. 20865, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. En el mismo sentido, ver sentencias del 16 de septiembre del 2010, exp. 16605, C. P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, y del 30 de agosto de 2017, exp. 20778, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. Reiteradas en sentencias del 30 de julio de 2020, exp. 24179 C.P. Milton Chaves García y del 14 de julio de 2022, exp. 26024, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.]
[14]En el recurso se refirió a las sentencias 15000 de 2006 y a la 13399 de 2004 que indica se cita en la liquidación oficial de revisión.
Puntos clave
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| | | | --- | --- | | Referencia | Nulidad y restablecimiento del derecho | | Radicación | 25000-23-37-000-2019-00512-01 (27611) | | Demandante | CORPORACIÓN COLEGIO NUEVA GRANADA | | Demandado | DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN | | Temas | Impuesto sobre la renta año 2015. Régimen Tributario Especial. Principio de congruencia. Renta exenta por reinversión del beneficio neto o excedente. | | SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA | |
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“PRIMERO: DECLÁRASE la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412019000136 del 8 de abril de 2019 proferida por la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN, con fundamento en las razones expuestas en la motiva de la presente providencia.
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SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, DECLÁRASE que la liquidación del impuesto sobre la renta de la CORPORACIÓN COLEGIO NUEVA GRANADA del año gravable 2015 es la calculada en la considerativa de la presente providencia.
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El 3 de mayo de 2016, la Corporación Colegio Nueva Granada presentó la declaración del impuesto de renta del 2015, determinando un saldo a pagar.
Normas y artículos relacionados
- Artículo 357 del Estatuto Tributario
- Artículo 107 del Estatuto Tributario
- Artículo 8 del Estatuto Tributario
- Artículo 683 del Estatuto Tributario
Conceptos y Descriptores Clave
- Impuesto sobre la Renta
- Impuesto sobre las Ventas
- Liquidación Oficial de Revisión
- Recurso de Reconsideración
- Requerimiento Especial
- Sanción por Inexactitud
- Sujeto pasivo
- Tarifa
Extracto de Relatoría Oficial
Tesis de Relatoría
| | | | --- | --- | | Referencia | Nulidad y restablecimiento del derecho | | Radicación | 25000-23-37-000-2019-00512-01 (27611) | | Demandante | CORPORACIÓN COLEGIO NUEVA GRANADA | | Demandado | DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN | | Temas | Impuesto sobre la renta año 2015. Régimen Tributario Especial. Principio de congruencia. Renta exenta por reinversión del beneficio neto o excedente. | | SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA | |
Fuente y trazabilidad
- Archivo de origen:
25000-23-37-000-2019-00512-01(27611)_20241003.md - Fuente oficial: Consulta institucional