Consejo de Estado — Sección Cuarta — Exp. 27606 de 2023
Ficha Jurisprudencial
Corporación: Consejo de Estado (Sección Cuarta)
Magistrado Ponente: MILTON CHAVES GARCÍA
Expediente / Radicado: 27606 /68001-23-33-000-2018-00608-01
Fecha: 2023-11-09
Decisión: Confirma sentencia de instancia
Demandante / Actor: FUNDACIÓN INSTITUTO LATINOAMERICANO PARA EL DESARROLLO DE LA TECNOLOGÍA EN SALUD – ILDETECSA y OTROS.
Demandado: DIAN
Problema jurídico
Determinar la legalidad de los actos acusados frente a las pretensiones: Declarar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 042412017000029 del 6 de abril de 2017 mediante la cual la DIAN impuso sanción por inexactitud en los términos del artículo 647 del Estatuto T…
Texto completo de la providencia
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del 18 de febrero de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Santander, que negó las pretensiones de la demanda (ordinal primero) e impuso condena en costas (ordinal segundo).
Mediante Liquidación Oficial de Revisión nro. 3042412017000029, del 6 de abril de 2017, la DIAN modificó la declaración de renta del año gravable 2013, presentada por la demandante, para desconocer la renta exenta declarada y gravarla a la tarifa del 20% e imponer sanción por inexactitud del 100%, acto que, tras la interposición del recurso de reconsideración fue confirmado por la Resolución 042362018000001, del 13 de marzo de 2018.
FUNDACIÓN INSTITUTO LATINOAMERICANO PARA EL DESARROLLO DE LA TECNOLOGÍA EN SALUD – ILDETECSA (contribuyente) y MARÍA TERESA RUEDA DE VALDIVIESO, EDUARDO VALDIVIESO e INVERVALD SAS (deudores solidarios),
en ejercicio del medio de control previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA), formularon las siguientes pretensiones:
« 1. Declarar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 042412017000029 del 6 de abril de 2017 mediante la cual la DIAN impuso sanción por inexactitud en los términos del artículo 647 del Estatuto Tributario Nacional.*
Declarar la nulidad de la Resolución 042362018000001 del 13 de marzo de 2018 por medio de la cual se resolvió el recurso de reconsideración.
Se restablezca el derecho y en consecuencia se mantenga la firmeza de la declaración de renta de 2013 determinando que ILDETECSA no estaba obligado a cancelar impuesto levantado la sanción por inexactitud.
Se restablezca el derecho y en consecuencia se declare que Carlos Alberto Rueda Bueno, María Teresa Rueda de Valdivieso, Eduardo Valdivieso Rueda e INVERVALD SAS no son responsables solidarios.
Condenar en costas a la parte demandada».
La parte demandante indicó como normas violadas, las siguientes:
Artículo 29 de la Constitución Política.
Artículos 19, 107, 115, 356, 358, 360, 647, 648, 683, 742, 777 y 788 del Estatuto
Tributario (ET).
Artículo 264 de la Ley 223 de 1995.
Artículo 137 del CPACA.
Artículos 8 y 18 del Decreto 4400 de 2004.
Artículo 56 del Decreto 2649 de 19493.
Concepto DIAN 003738 de 2015.
Concepto Técnico CTCP-2015-00132.
El concepto de la violación se sintetiza así:
Falsa motivación. El beneficio neto o excedente fiscal obtenido se invirtió en el desarrollo de actividades previstas en el objeto social, según lo prueban el acta 008 del 28 de marzo de 2014, de la junta directiva de la fundación y el certificado del revisor fiscal, con lo cual dicha entidad cumplió la normativa contable y fiscal. En esa medida, no es procedente que la DIAN haya adicionado el beneficio neto de $17.324.000, obtenido en el año 2012, como ingreso gravado en el periodo 2013.
De otra parte, los egresos son procedentes porque la DIAN no cuestionó que no tuvieran relación de causalidad con los ingresos declarados o con el objeto social de la fundación. Tampoco es cierto que dichos egresos correspondan al beneficio neto o excedente fiscal del año 2012, como se determinó en los actos demandados, pues corresponde a excedentes acumulados que no pierden el carácter de renta exenta, los cuales fueron contabilizados en las cuentas del patrimonio para ser reinvertidos.
Improcedencia de la sanción por inexactitud . No procede esta sanción toda vez que, de acuerdo con lo expuesto en el punto anterior, existe interpretación razonable del derecho aplicable y los hechos declarados son completos y verdaderos. Violación al debido proceso. Esta garantía se vulneró porque se vinculó como responsables solidarios a María Teresa Rueda de Valdivieso, Eduardo Valdivieso Rueda e INVERVALD SAS, sin determinar las circunstancias y la naturaleza de su responsabilidad a la luz de los artículos 793 y 794 del ET, que no prevén dicha solidaridad.
La DIAN ** se opuso a las pretensiones de la demanda, de la siguiente manera: Debida motivación de los actos.** Procede gravar el beneficio neto del año 2012 ($17.324.305) toda vez que no se dispuso mediante acta del órgano directivo que este
fuera invertido en programas que desarrollan el objeto social de la fundación dentro del año siguiente a su obtención ni se realizó asignación permanente.
En cuanto a los egresos desconocidos, desde la conciliación fiscal, la actora determinó su improcedencia fiscal, como lo constató la DIAN al verificar que estos no eran deducibles a la luz de los artículos 357 del ET y 4 del Decreto 4400 de 2004, lo cual no fue desvirtuado por la demandante.
Procedencia de la sanción por inexactitud. Comoquiera que la actora declaró rentas improcedentes, de conformidad con los puntos anteriores, incurrió en conducta inexacta que derivó en un menor impuesto a cargo. No existe diferencia de criterios frente al derecho aplicable, toda vez que las normas son claras y fueron suficientemente ilustradas a la contribuyente.** Violación al debido proceso al vincular como responsables solidarios**. La vinculación de deudores solidarios estuvo fundamentada en el artículo 794 del ET, que establece la responsabilidad solidaria de los fundadores por los impuestos de la fundación, así como en la sentencia C-1201 de 2003, según la cual, los actos de tributarios deben comunicarse a dichos deudores para que ejerzan el derecho de defensa.
El Tribunal negó las pretensiones de la demanda y condenó en costa a la parte actora, por lo siguiente:
- Procede el desconocimiento de la renta exenta. De acuerdo con las pruebas aportadas, la actora no dio cumplimiento al RTE, pues no reinvirtió el excedente fiscal obtenido en el año 2012 en programas que desarrollen su objeto social dentro de la oportunidad prevista en el artículo 358 del ET, esto es, dentro del año siguiente a su obtención. Y aunque la demandante hizo ajustes a la contabilidad para mostrar que el excedente sería invertido en la sede la fundación, ello ocurrió por fuera del referido término, por lo cual dicho excedente debe estar gravado de conformidad con la mencionada norma.
De otra parte, la fundación declaró egresos no deducibles fiscalmente de conformidad con el artículo 358 del ET y el Decreto 4400 de 2004, lo cual no fue desvirtuado por la contribuyente, siendo que era su deber.
- Sanción por inexactitud. Se mantiene esta sanción porque la contribuyente declaró rentas exentas improcedentes producto de registrar egresos igualmente no procedentes, lo que se refleja en una conducta errónea que deriva en un menor impuesto o saldo apagar. Además, no existe diferencia de criterios en la interpretación de la norma aplicable, porque el RTE y el Decreto 4400 de 2004 establecen de manera precisa los presupuestos y condiciones para que opere la exención del beneficio neto. Entonces, la actora desconoció y aplicó erróneamente esta normativa, que es diferente a tener una interpretación distinta, pero razonable, del derecho.
- Vinculación de deudores solidarios. La vinculación de los deudores se hizo con fundamento en el artículo 794 del ET, que establece la responsabilidad solidaria de los demandantes frente al impuesto de la fundación. No hubo violación del debido proceso porque durante el procedimiento de fiscalización y determinación tributaria se
garantizó el ejercicio de defensa de estos deudores, notificándoseles cada una de las actuaciones tributarias.
2. Costas procesales. De conformidad con establecido en el artículo 365 numeral 1 del Código General del Proceso (CGP), se condena en costas a la parte demandante por ser la vencida.
Los demandantes ** apelaron la sentencia de primera instancia de la siguiente manera: La renta declarada es exenta.** En relación con la adición de ingresos, existió un indebido entendimiento de la controversia por parte del Tribunal pues centró la discusión en el acta 007 de marzo de 2013 y no en el acta 008 de marzo de 2014, ya que el periodo fiscalizado corresponde al año 2013 y no al 2012. En esta última acta se dispuso que los excedentes fueran invertidos en la nueva sede de la fundación y se hicieron los correspondientes ajustes contables, certificados por el revisor fiscal de la actora, con lo cual se dio pleno cumplimiento al RTE, pues, en realidad, la DIAN no cuestionó que ello no hubiere sido así o que la reinversión del excedente no se realizó.
Por otro lado, en sede administrativa y judicial se confundieron los conceptos de deducción, egresos y renta exenta, pues se concluyó equivocadamente que se tomaron como egreso los beneficios netos o excedentes del año 2012, lo cual no ocurrió. Por el contrario, el valor de la renta exenta declarada y rechazada por la DIAN corresponde al beneficio neto de años anteriores, que no pierden el carácter de exentos por el hecho de que su contabilización se haya efectuado en cuentas equivocadas, pero de todos modos dentro de la cuentas del patrimonio y cuya reclasificación se efectuó en el año 2016 para fijarles una destinación específica y cumplir con las exigencias del RTE, máxime cuando la administración no objetó que dichos excedentes no se hubieren invertido en programas que desarrollen el objeto social de la fundación.
Por lo anterior, hubo indebida interpretación normativa y probatoria por parte del Tribunal.
Improcedencia de la sanción por inexactitud . En el presente caso se impuso sanción por inexactitud de forma automática y objetiva, sin diferenciar razones subjetivas, es decir, relativas a la antijuridicidad del hecho y la imputabilidad de la conducta. En todo caso, los hechos declarados son completos y verdaderos. Sin perjuicio de ello, la sanción debe levantarse por interpretación razonable del derecho aplicable, de acuerdo con lo expuesto en los puntos anteriores. Violación al debido proceso en la vinculación solidaria . Esta garantía se vulneró dado que la DIAN no determinó en cuál de los supuestos de solidaridad previstos en los artículos 793 y siguientes del ET quedan comprendidos los fundadores, normas que, en todo caso, no contemplan tal responsabilidad. No hay lugar a la condena en costas. Al no probarse la causación no hay lugar a la condena en costas impuesta en primera instancia.
La DIAN se opuso al recurso de apelación, señalando que no hubo una indebida interpretación normativa del Tribunal ni errónea valoración probatoria; lo que se advierte es el desacuerdo de la actora con el fallo de primera instancia, que es distinto. No obstante, dicha providencia estuvo debidamente motivada y se hizo una correcta valoración probatoria. Por ende, debe confirmarse.
El Ministerio Público pidió confirmar la sentencia de primera instancia, tras considerar que, del material probatorio analizado por el Tribunal, es evidente que la destinación del excedente del año 2012 no se hizo en la oportunidad prevista en el literal b) del artículo 8 del Decreto 4400 de 2008 y en los artículos 358 y 360 del ET y que los egresos declarados no son procedentes fiscalmente, aspecto sobre el que la demandante no se preocupó en desvirtuar. Producto de lo anterior, no es procedente la renta exenta declarada, lo que da lugar, además de su desconocimiento, a la imposición de la sanción por inexactitud.
En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, la Sala decide: (i) si la actora cumplió los requisitos para acceder a la exención del régimen tributario especial; (ii) la procedencia de los egresos que rechazó la DIAN para la determinación del beneficio neto fiscal y la cuota tributaria que calculó. De ser el caso, se decide, además, sobre la sanción por inexactitud y la responsabilidad solidaria de María Teresa Rueda de Valdivieso, Eduardo Valdivieso e Invervald SAS por el impuesto a cargo de la fundación.
La Sala revoca la sentencia apelada y, en su lugar, accede parcialmente a las pretensiones de la demanda, según el siguiente análisis:
Dentro de las entidades sin ánimo de lucro (ESAL) integrantes del régimen tributario especial (RTE) a que hace referencia el artículo 19 del ET[1], están las fundaciones, calidad que tiene la actora, que se hallan sujetas al impuesto sobre la renta y complementarios sobre el beneficio neto o excedente determinado de conformidad con el artículo 357 ibidem[2], a la tarifa única del 20% (art. 356 del ib.). Ese excedente puede ser exento «cuando se destine directa o indirectamente, en el año siguiente a aquel en el cual se obtuvo, a programas que desarrollen el objeto social y la actividad meritoria de la entidad», esto es, a actividades de salud, educación, cultura, deporte aficionado, investigación científica y tecnológica o a programas de desarrollo social, siempre y cuando las mismas sean de interés general y que a ellas tenga acceso la comunidad, según lo disponen los artículos 358 y 359 del mismo estatuto.
De igual manera, dispone el artículo 358 del ET que «el beneficio neto o excedente generado en la no procedencia de los egresos, no será objeto del beneficio de que trata este artículo», y que «la parte del beneficio neto o excedente que no se invierta
[1]
[Toda referencia a normas legales y reglamentarias que haga la Sala, atenderá al contenido vigente para la época de los hechos.]
[2]
[Artículo 357. determinación del beneficio neto o excedente.
[Para determinar el beneficio neto o excedente se tomará la totalidad de los ingresos, cualquiera sea su naturaleza, y se restará el valor de los egresos de cualquier naturaleza, que tengan relación de causalidad con los ingresos o con el cumplimiento de su objeto social de conformidad con lo dispuesto en este Título, incluyendo en los egresos las inversiones que hagan en cumplimiento del mismo.]]
Puntos clave
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Bogotá D.C., nueve (9) de noviembre de dos mil veintitrés (2023) Referencia:MEDIO DE CONTROL DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL
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Temas:Renta 2013. Régimen Tributario Especial. Desconocimiento de renta exenta. Excedente no reinvertido. Egresos no procedentes. Vinculación deudores solidarios.
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Mediante Liquidación Oficial de Revisión nro. 3042412017000029, del 6 de abril de 2017, la DIAN modificó la declaración de renta del año gravable 2013, presentada por la demandante, para desconocer la renta exenta declarada y gravarla a la tarifa del 20% e imponer sanción por inexactitud del 100%, acto que, tras la interposición del recurso de reconsideración fue confirmado por la Resolución 042362018000001, del 13 de marzo de 2018.
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«1. Declarar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 042412017000029 del 6 de abril de 2017 mediante la cual la DIAN impuso sanción por inexactitud en los términos del artículo 647 del Estatuto Tributario Nacional.
Normas y artículos relacionados
- Artículo 357 del Estatuto Tributario
- Artículo 794 del Estatuto Tributario
- Artículo 358 del Estatuto Tributario
- Artículo 19 del Estatuto Tributario
Conceptos y Descriptores Clave
- Firmeza de la Declaración Tributaria
- Impuesto sobre la Renta
- Impuesto sobre las Ventas
- Liquidación Oficial de Revisión
- Patrimonio bruto y líquido
- Recurso de Reconsideración
- Sanción por Inexactitud
- Sujeto pasivo
- Tarifa
Extracto de Relatoría Oficial
Tesis de Relatoría
Bogotá D.C., nueve (9) de noviembre de dos mil veintitrés (2023) Referencia:MEDIO DE CONTROL DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL
Fuente y trazabilidad
- Archivo de origen:
68001-23-33-000-2018-00608-01(27606)_20231109.md - Fuente oficial: Consulta institucional