Consejo de Estado — Sección Cuarta — Exp. 22150 de 2020
Ficha Jurisprudencial
Corporación: Consejo de Estado (Sección Cuarta)
Magistrado Ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO
Expediente / Radicado: 22150 /11001-03-27-000-2015-00077-00
Fecha: 2020-04-29
Decisión: Nulidad parcial
Demandante / Actor: ANGÉLICA ACEVEDO OGLIASTRI Y OTRO
Demandado: DIAN
Problema jurídico
Determinar la legalidad de los actos acusados frente a las pretensiones: En dicha diligencia se precisó que el asunto no es objeto de conciliación, no se presentaron irregularidades procesales, nulidades, no se solicitaron medidas cautelares adicionales, no se propusieron …
Texto completo de la providencia
En ejercicio de la competencia atribuida por el numeral 1º del artículo 149 del CPACA, corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de los parágrafos segundos de los artículos 4 y 8 del Decreto Reglamentario 1123 de 2015, del numeral 3 del artículo 7 del mismo decreto -en el aparte subrayado-, y del numeral 19 del Concepto 0746 del 14 de agosto de 2015 de la DIAN, que se relacionan y destacan a continuación:
| [DECRETO 1123 DE 2015(Mayo 27) Por el cual se reglamentan los artículos 35, 55, 56, 57 y 58 de la Ley 1739 de 2014, para la aplicación ante la U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN*] |
| [ARTÍCULO 4°. DETERMINACIÓN DE LOS VALORES A CONCILIAR EN LOS PROCESOS CONTENCIOSO ADMINISTRATIVOS TRIBUTARIOS, ADUANEROS Y CAMBIARIOS.** El valor objeto de la conciliación en los procesos contenciosos administrativos, tributarios, aduaneros y cambiarios se determinará de la siguiente forma: En los procesos contra una liquidación oficial tributaria o aduanera que se encuentren en única o primera instancia ante un juzgado administrativo o tribunal administrativo, se podrá conciliar el treinta por ciento (30%) del valor total de las sanciones, intereses y actualización, según el caso, siempre y cuando el contribuyente, agente de retención, responsable de los impuestos nacionales o usuario aduanero pague el ciento por ciento (100%) del impuesto en discusión y el setenta por ciento (70%) del valor total de las sanciones, intereses y actualización. En los procesos contra una liquidación oficial tributaria o aduanera que se encuentren en segunda instancia ante tribunal administrativo o el Consejo de Estado, se podrá conciliar el veinte por ciento (20%) del valor total de las sanciones, intereses y actualización, según el caso, siempre y cuando el contribuyente, agente de retención, responsable de los impuestos nacionales o usuario aduanero, pague el ciento por ciento (100%) del impuesto en discusión y el ochenta por ciento (80%) del valor total de las sanciones, intereses y actualización. Para los efectos del presente numeral, se entenderá que el proceso se encuentra en segunda instancia a partir de la admisión del recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia. (…). ** PARÁGRAFO 2°. En los casos de los numerales 1 y 2, si el contribuyente o responsable ha imputado, compensado u obtenido devolución del saldo a favor liquidado en su declaración privada, deberá reintegrar el valor correspondiente al mayor valor devuelto, imputado o compensado, con sus respectivos intereses.** (…).*] |
| [ARTÍCULO 7°. PROCEDENCIA DE LA TERMINACIÓN POR MUTUO ACUERDO DE LOS PROCESOS ADMINISTRATIVOS TRIBUTARIOS, ADUANEROS Y CAMBIARIOS.** Los contribuyentes, agentes de retención y responsables de los impuestos nacionales, los deudores solidarios o garantes del obligado, los usuarios aduaneros y del régimen cambiario, podrán terminar por mutuo acuerdo con la U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) hasta el 30 de octubre de 2015, en los términos del artículo 56 de la Ley 1739 de 2014, siempre y cuando cumplan con la totalidad de los siguientes requisitos: (…) ** 3. Que la solicitud de terminación por mutuo acuerdo se presente hasta el 30 de octubre de 2015, siempre y cuando no se encuentre en firme el acto administrativo por no haber agotado la vía administrativa o haber operado la caducidad para presentar la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho**. (…).] |
| [**ARTÍCULO 8 °.DETERMINACIÓN DE LOS VALORES A TRANSAR EN LOS PROCESOS ADMINISTRATIVOS TRIBUTARIOS, ADUANEROS Y CAMBIARIOS. El valor objeto de la terminación por mutuo acuerdo en los procesos administrativos, aduaneros y cambiarios se determinará de la siguiente forma:*1. Cuando se trate de requerimiento especial, ampliación al requerimiento especial, liquidación oficial de revisión, liquidación oficial de corrección aritmética, liquidación oficial de aforo, liquidación oficial de revisión al valor, liquidación oficial de corrección de tributos aduaneros o la resolución que resuelve el correspondiente recurso, el contribuyente, agente de retención y responsable de los impuestos nacionales y los usuarios aduaneros, podrán transar el valor total de los intereses, las sanciones y su actualización, según el caso, siempre y cuando corrija su declaración privada de acuerdo con los valores propuestos o determinados y pague el ciento por ciento (100%) del impuesto o tributo o del menor saldo a favor propuesto o liquidado. (…) Parágrafo 2°. En el caso del numeral 1, si el contribuyente o responsable ha imputado, compensado u obtenido devolución del saldo a favor liquidado en su declaración privada, deberá reintegrar el valor correspondiente al mayor valor devuelto, imputado o compensado, con sus respectivos intereses.] |
| [CONCEPTO 0746 DE 14 DE AGOSTO DE 2015 ** De conformidad con el artículo 19 del Decreto 4048 de 2008, esta Dirección emite el presente concepto con el fin de precisar algunas disposiciones relativas a la aplicación de los artículos 55, 56 y 57 de la ley 1739 de 2014. (…). ** 19. En los casos de terminación por mutuo acuerdo que se refieran a procesos administrativos en los que se hubiere presentado devolución, compensación o imputación de saldos a favor de que trata el parágrafo 2 del artículo 8º del Decreto 1123 de 2015, ¿cuál es la suma que se debe reintegrar con sus respectivos intereses de que trata el parágrafo 2 del artículo 8 del Decreto 1123 de 2015 para que proceda dicha terminación? ** Respuesta:** Atendiendo el tenor literal de la norma, la obligación de reintegrar sumas de dinero con sus respectivos intereses como requisito para que proceda la terminación por mutuo acuerdo, aplica solamente respecto de los valores que se hubieren sido objeto de devolución al contribuyente con ocasión de una solicitud de devolución de saldo a favor. Por lo anterior, el reintegro de sumas de dinero con sus respectivos intereses como requisito para que proceda la terminación por mutuo acuerdo solo es exigible respecto de las sumas que hubieran sido objeto de devolución. En el caso que concurra compensación y devolución de saldos a favor dicha obligación procederá solamente sobre las sumas que hubieren sido objeto de devolución.*] |
Angélica Acevedo Ogliastri, Oscar Eduardo Gaitán Robayo y la sociedad Cal y Mayor Asociados S.C., solicitaron la nulidad de las normas arriba transcritas y resaltadas, a través de demandas tramitadas en distintos proceso, acumulados al de la referencia por autos del 9 de junio de 2017 y de 15 de junio de 201.
Dichas demandas invocaron como normas violadas las siguientes:
Artículos 6, 29, 121, 150 (nums. 10, 11 y 12), 189 (num. 11) y 338 de la Constitución Política
Artículo 137 del Código Contencioso Administrativo
Artículo 670 del Estatuto Tributario
Artículos 55 y 56 de la Ley 1739 de 2014
Los conceptos de violación, se integran y sintetizan así:
Estimaron que hubo exceso en el ejercicio de la facultad reglamentaria, en cuanto los parágrafos segundos de los artículos 4 y 8 del Decreto 1123 de 2015, incorporaron un requisito adicional a los establecidos en los artículos 55 y 56 de la Ley 1739 de 2014, para acceder a la conciliación o a la transacción, cuando exigieron liquidar y pagar intereses moratorios sobre el mayor valor devuelto, compensado o imputado, pues la ley solo exigió pagar el 100% del mayor impuesto, restringiéndose el alcance de dichos beneficios.
Anotaron que cuando se termina por mutuo acuerdo el proceso de determinación oficial del impuesto, se transan los intereses moratorios generados sobre el mayor valor liquidado por la Administración, razón por la cual, en su entender, no hay lugar a ese cobro toda vez que, en virtud de la transacción, no puede iniciarse el proceso previsto en el artículo 670 del ET; que como los intereses integran el monto del impuesto, su liquidación, causación y pago solo puede ser regulado por el Congreso de la República.
Explicaron que los intereses moratorios que se cobran en aplicación del artículo 670 del ET, son los que se generan sobre el mayor impuesto liquidado por la Administración en un proceso de determinación oficial que sería objeto de la terminación por mutuo acuerdo, por lo que en el marco de la Ley 1739 de 2014, dichos intereses no pueden ser cobrados a través del procedimiento especial previsto en el citado artículo 670 del ET ni en virtud de lo dispuesto en el decreto reglamentario.
Consideraron que la expresión *“con sus respectivos intereses”*contenida en el parágrafo 2º del artículo 8º del Decreto 1123 de 2015, conlleva la exigencia de un pago adicional y anticipado como condición para transar los intereses, sanciones y actualizaciones en los términos de la Ley 1739 de 2014, con lo cual se vulnera el debido proceso y el principio de legalidad, toda vez que incluir la obligación de pagar intereses sobre el saldo a favor deriva en la imposición de una sanción sin el agotamiento del procedimiento previsto en el artículo 670 del ET.
Aclararon que la eventual declaratoria de nulidad de los citados parágrafos conlleva la pérdida de ejecutoria del numeral 19 del Concepto 0746 de 2015 de la DIAN, por desaparición de su fundamento jurídico.
Anotaron que el requisito indicado en el numeral 3º del artículo 7 del Decreto 1123 de 2015, consistente en que «para el momento en que se presente la solicitud de terminación del proceso por mutuo acuerdo, no debe estar en firme el acto administrativo por no haberse agotado la vía administrativa o por haber operado la caducidad para presentar la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho» no podía exigirse, toda vez que se incluyó cinco meses después de la promulgación de la Ley 1739 de 2014, término en el cual pudo configurarse la firmeza del acto o la caducidad del medio de control; que los requisitos para la procedencia de la terminación por mutuo acuerdo, debían evaluarse a la fecha de promulgación de la referida Ley 1739, y no cuando se expidió el Decreto 1123 de 2015.
Los demandantes solicitaron la suspensión provisional de las normas acusada.
Por auto del 9 de marzo de 201 el despacho sustanciador negó la medida cautelar respecto de los parágrafos segundos de los artículos 4 y 8 del Decreto Reglamentario 1123 de 2015, por considerar que de la confrontación directa de los actos acusados y las normas superiores invocadas como transgredidas, no se advirtió la vulneración alegada, en cuanto la norma demandada no contiene requisitos distintos a los enumerados en la Ley 1739 de 2014, de pagar el ciento por ciento del impuesto en discusión para poder acceder a la conciliación y terminación por mutuo acuerdo de que trata la ley mencionada.
Estimó que el reglamento no va más allá de lo requerido por la ley, pues resulta obvio que si el contribuyente, bien sea por imputación, compensación o devolución conservara parte del impuesto en discusión, no estaría frente al pago del ciento por ciento del impuesto de que trata la norma.
Y por auto del 26 de octubre de 201, negó la suspensión provisional de los efectos del numeral 3º del artículo 7 del Decreto 1123 de 2015 y de los efectos de la expresión “con sus respectivos intereses”, contenida en el parágrafo segundo del artículo 8 del Decreto 1123 de 2015, por las siguientes razones:
Frente a lo dispuesto en el numeral 3º del artículo 7 del Decreto 1123 de 2015, no observó que el Gobierno Nacional hubiera incurrido en un exceso en la potestad reglamentaria respecto a la exigencia relativa a ** que el acto administrativo notificado no se encuentre en firme, o que no haya operado la caducidad al momento de presentar la solicitud de terminación por mutuo acuerdo, pues para su procedencia, la obligación determinada por la Administración debe ser susceptible de discusión tanto en sede administrativa o judicial. Y en relación con la** expresión “con sus respectivos intereses”, contenida en el parágrafo segundo del artículo 8 del Decreto 1123 de 2015, no advirtió que fuera contraria a lo dispuesto en el artículo 56 de la Ley 1739 de 2014 y las demás normas invocadas como vulneradas, toda vez que lo pretendido con este requisito es que el impuesto a cargo o su mayor valor indebidamente devuelto, imputado o compensado, es decir, que ya fue utilizado por el contribuyente, sea pagado en su totalidad.
La DIA se opuso a las pretensiones de la demanda con fundamento en lo siguiente:
Consideró que la expresión «el deber de reintegrar el valor correspondiente al mayor valor devuelto, imputado o compensado, con sus respectivos intereses» contenida en los parágrafos segundos de los artículos 4 y 8 del Decreto 1123 de 2015, desarrolla y clarifica los conceptos de «impuesto en discusión» e «impuesto o tributo, o del menor saldo a favor propuesto o liquidado» de los artículos 55 y 56 de la Ley 1739 de 2014, respectivamente, para su cabal aplicación.
Precisó que la devolución o compensación de una suma de dinero a favor de un contribuyente no es un reconocimiento definitivo a su favor toda vez que dicha suma puede ser modificada con posterioridad por un acto oficial, caso en el cual surge la obligación de reintegrar el mayor valor devuelto, imputado o compensado con sus respectivos intereses.
Explicó que, por regla general, cuando se impone una sanción por devolución improcedente, conforme al artículo 670 del ET, el reintegro de lo pagado en exceso siempre es obligatorio, junto con los intereses moratorios, por lo que para acceder a la transacción o a la conciliación, también se exige el reintegro de lo devuelto, imputado o compensado en exceso.
Afirmó que el resultado de la liquidación oficial de revisión puede derivar en un mayor impuesto a pagar o en una disminución del saldo a favor, los cuales constituyen el «*impuesto en discusión»*al que se refieren los artículos 55 y 56 de la Ley 1739 de 2014 y es lo que desarrollan los parágrafos segundos de los artículos 4 y 8 del decreto reglamentario; que en ambos casos surge la obligación de hacer un pago adicional o de restituir lo indebidamente devuelto, compensado o imputado.
Advirtió que esta Sección en la sentencia de 8 de octubre de 2009, expediente 16608, se pronunció sobre los mismos aspectos de la presente demanda, en la cual concluyó la obligación de reintegrar lo pagado en exceso para efectos de acceder a la transacción o a la conciliación.
El Ministerio de Hacienda y Crédito Públic se opuso a las pretensiones de la demanda así:
Precisó, conforme al artículo 30 del CC, que la interpretación y aplicación de los artículos 55 y 56 de la Ley 1739 de 2014 deben armonizarse con lo dispuesto en el artículo 670 ET, según el cual, si un en proceso de fiscalización se determina la improcedencia del saldo a favor y este fue utilizado por el contribuyente, debe restituirse con sus respectivos intereses.
Destacó que el impuesto en discusión lo constituyen o el mayor impuesto a pagar o la disminución del saldo a favor, los cuales conllevan la obligación de pagar una suma adicional o la restitución de lo indebidamente devuelto, compensado o imputado.
Previa acumulación de los procesos 22146 y 2369, el 10 de mayo de 2019 se llevó a cabo la audiencia inicial de que trata el artículo 180 de la Ley 1437 de 201. En dicha diligencia se precisó que el asunto no es objeto de conciliación, no se presentaron irregularidades procesales, nulidades, no se solicitaron medidas cautelares adicionales, no se propusieron excepciones previas, se tuvieron como pruebas las aportadas con las demandas y las contestaciones, y se dio traslado a las partes para alegar de conclusión. La fijación del litigio se estableció así:
| [Exp. 22150] | [Si los parágrafos segundos de los artículos 4º y 8º del Decreto Reglamentario 1123 de 2015, y el numeral 19 del Concepto 0746 de 14 de agosto de 2015 de la DIAN, violan los artículos 189 Num. 11, 150 Nums. 10, 11 y 12 y 338 de la Constitución Política por exceso en la potestad reglamentaria por parte del Ejecutivo, al incluir como requisito adicional para acceder a la conciliación y a la terminación por mutuo acuerdo, que en los casos en que el contribuyente o responsable ha imputado, compensado u obtenido devolución del saldo a favor liquidado en su declaración privada, deberá reintegrar el valor correspondiente al mayor devuelto, imputado o compensado, con sus respectivos intereses, toda vez que los artículos 55 y 56 de la Ley 1739 de 2014 señalan que se podrán conciliar el 30% o 20% de los sanciones, intereses y actualización, según el caso, una vez se pague el 100% del impuesto a cargo, y (ii) si en caso de declararse la nulidad de las normas acusadas, el numeral 19 del Concepto 0746 de 14 de agosto de 2015, proferido por la Dirección de Gestión Jurídica de la U.A.E. DIAN pierde su fuerza ejecutoria y, por ende, la DIAN no se encuentra obligada a darle cumplimiento.] |
| [Exp. 22146] | [Si el numeral 3 del artículo 7º del Decreto Reglamentario 1123 de 2015, desconoce los artículos 189 Num. 11 de la Constitución Política y 56 de la Ley 1739 de 2014 por exceso en la potestad reglamentaria por parte del Ejecutivo, al establecer como requisito adicional para acceder a la terminación por mutuo acuerdo, que para la fecha de expedición del decreto reglamentario el acto administrativo no se encuentre en firme por no haberse agotado la vía administrativa o por haber operado la caducidad para presentar la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho.] |
| [Exp. 23694] | [Si la expresión “con sus respectivos intereses”, contenida en el parágrafo segundo del artículo 8 del Decreto 1123 de 2015 es ilegal, en tanto el Gobierno Nacional excedió su potestad reglamentaria al exigir como requisito adicional en la determinación de los valores a transar en los procesos administrativos, tributarios, aduaneros y cambiarios, la liquidación y pago de los intereses moratorios sobre el saldo a favor de devuelto, compensado o imputado (ii) si desconoce el derecho al debido proceso así como el artículo 670 del Estatuto Tributario, al exigir el cobro de intereses moratorios y sanciones por devoluciones, compensaciones e imputaciones improcedentes en el trámite de terminación por mutuo acuerdo señalado en la Ley 1739 de 2014, y (iii) si desconoce el principio de legalidad contenido en los artículos 150 Num. 12 y 338 de la Constitución Política.] |
Los demandantes reiteraron los argumentos expuestos en las demanda.
Insistieron en el exceso de la facultad reglamentaria en cuanto las disposiciones acusadas establecieron requisitos adicionales para acceder a la conciliación o a la transacción, y condicionaron la terminación por mutuo acuerdo a que el acto administrativo no se encontrara en firme o no hubiera operado la caducidad del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho.
Dijeron que el requisito de reintegrar el mayor valor devuelto, imputado o compensado con sus respectivos intereses, no previsto en los artículos 55 y 56 de la Ley 1739 de 2014, desconoció el efecto legal de la conciliación y la terminación por mutuo acuerdo, de condonar todos los intereses asociados al impuesto o saldo a favor en discusión sin hacer distinción alguna, así como lo previsto en el artículo 670 del ET, por lo que no le era posible al ejecutivo incluir en el reglamento preceptos que ampliaran o modificaran el alcance de las citadas disposiciones legales, toda vez que la potestad legislativa es exclusiva del Congreso; que con la expedición de los actos acusados se vulneró el principio de responsabilidad jurídica de los funcionarios públicos pues los expidieron con extralimitación en sus funciones.
Afirmaron que el requisito exigido en el decreto reglamentario, en relación con la ejecutoria del acto y la caducidad del medio de control, debió exigirse al momento de la expedición de la ley, y no con la expedición del decreto, que ocurrió cinco (5) meses y cuatro (4) días después.
La DIA ** y el ** Ministerio de Hacienda y Crédito Públic insistieron en la legalidad de las normas demandadas pues precisaron aspectos de los artículos 55 y 56 de la Ley 1739 de 2014, para hacer operativos los beneficios de conciliación y transacción, sin exceder la facultad reglamentaria.
Destacaron que los intereses a los que se refieren los citados artículos son los que se generan sobre los mayores valores determinados en la liquidación oficial de revisión y no los que resultan de una devolución improcedente.
Anotaron que el requisito establecido en el artículo 7[3] del Decreto 1123 de 2015 de exigir que el acto administrativo no esté en firme, es un requisito propio de la transacción prevista en los artículos 2469 y 2483 del CC.
Resaltaron que es reiterada la jurisprudencia del Consejo de Estado en señalar que el beneficio de la transacción está dirigido a dar por terminado un proceso aún no definido o precaver uno eventual, lo cual ocurre cuando el acto no está en firme por no haberse agotado la vía administrativa o no haber operado la caducidad para presentar la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho.
El Ministerio Público solicitó negar las pretensiones de la demand. Precisó que para acceder a la conciliación o a la terminación por mutuo acuerdo, es requisito indispensable el pago de las obligaciones objeto del beneficio, toda vez que lo que buscó el legislador fue recaudar la obligación principal y conceder beneficios en intereses y sanciones; que las normas reglamentarias aclararon el valor a pagar cuando se ha devuelto, imputado o compensado un saldo a favor.
Antes de estudiar el fondo del asunto, es importante precisar que tanto el Decreto 1123 de 2015, como las normas que reglamenta, esto es, los artículos 55, 56 y otros de la Ley 1739 de 201, relativos a la conciliación contencioso administrativa tributaria y a la terminación por mutuo acuerdo de los procesos administrativos tributarios, respectivamente, tuvieron vigencia temporal -hasta el 30 de octubre de 2015-.
Es criterio jurisprudencial de esta Corporació que a pesar de que los actos cuya nulidad se pide han perdido vigencia, es procedente hacer un pronunciamiento de fondo sobre su legalidad por los posibles efectos que pudieron producir. Es claro que durante el lapso que la norma general tuvo vigencia, pudieron producirse situaciones jurídicas particulares que ameritan la reparación del daño y la restauración del derecho que eventualmente se haya afectad.
Entonces, en el presente caso, aunque las normas acusadas ya no están produciendo efectos, su legalidad fue cuestionada y es posible que existan situaciones jurídicas que resulten afectadas con la decisión que se profiera en este asunto.
Frente a la pretensión de nulidad relacionada con el numeral 3 del artículo 7 del Decreto Reglamentario 1123 de 2015, advierte la Sala que en sentencia del 24 de octubre de 201, expediente 22198, se pronunció sobre la legalidad de la referida norma, razón por lo cual declarará probada de oficio la excepción de cosa juzgada respecto de esta disposición acusada y, en consecuencia, se estará a lo resuelto en la referida providencia.
Asunto de fondo
La Sala decide si se ajustan a derecho los parágrafos segundos de los artículos 4 y 8 del Decreto Reglamentario 1123 de 2015 «por el cual se reglamentan los artículos 35, 55, 56, 57 y 58 de la Ley 1739 de 2014». Si se determina su ilegalidad, se referirá a la pérdida de ejecutoria del numeral 19 del Concepto 0746 del 14 de agosto de 2015 de la DIAN.
Se advierte que la Sección Cuarta se ha pronunciado en anteriores oportunidades sobre la legalidad de normas similares, en concreto, de los artículos 7 [b] y 8 [b] del Decreto 309 de 2003, reglamentarios de los artículos 98 y 99 de la Ley 788 de 200 y de los parágrafos 1 y 2 del artículo 7 del Decreto 344 de 8 de febrero de 2007, reglamentario de los artículos 54 y 55 de la Ley 1111 de 200, normas que regulaban en similares términos la conciliación y la terminación por mutuo acuerdo de procesos administrativos tributarios, aduaneros y cambiarios, razón por la cual la Sala reiterará, en lo pertinente, los argumentos expuestos en dichas providencias.
Los artículos 55 y 56 de la Ley 1739 de 20014 y los parágrafos segundos de los artículos 4 y 8 del Decreto Reglamentario 1123 de 2015, disponían lo siguiente.
| [**NORMAS SUPERIORES **] | [** NORMAS REGLAMENTARIAS**] |
| [**LEY 1739 DE 2014 **] | [** DECRETO 1123 DE 2015**] |
| [ARTÍCULO 55. CONCILIACIÓN CONTENCIOSO ADMINISTRATIVA TRIBUTARIA, ADUANERA Y CAMBIARIA. Facúltese a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales para realizar ** conciliaciones e n procesos contenciosos administrativos, en materia tributaria, aduanera y cambiaria, de acuerdo con los siguientes términos y condiciones: ** Los contribuyentes, agentes de retención y responsables de los impuestos nacionales, los usuarios aduaneros y del régimen cambiario, que hayan presentado demanda de nulidad y restablecimiento del derecho ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, podrán conciliar el valor de las sanciones e intereses según el caso, discutidos en procesos contra liquidaciones oficiales, mediante solicitud presentada ante la U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), así: Por el treinta por ciento (30%) del valor total de las sanciones, intereses y actualización según el caso, cuando el proceso contra una liquidación oficial se encuentre en ** única o primera instancia ** ante un Juzgado Administrativo o Tribunal Administrativo,** siempre y cuando el demandante pague el ciento por ciento (100%) del impuesto en discusión ** y el setenta por ciento (70%) del valor total de las sanciones, intereses y actualización. Cuando el proceso contra una liquidación oficial tributaria, y aduanera, se halle en ** segunda instancia ** ante el Tribunal Administrativo o Consejo de Estado según el caso, se podrá solicitar la conciliación por el veinte por ciento (20%) del valor total de las sanciones, intereses y actualización según el caso,** siempre y cuando el demandante pague el ciento por ciento (100%) del impuesto en discusión** y el ochenta por ciento (80%) del valor total de las sanciones, intereses y actualización. (…).*Se resalta] | [ARTÍCULO 4°. DETERMINACIÓN DE LOS VALORES A CONCILIAR EN LOS PROCESOS CONTENCIOSO ADMINISTRATIVOS TRIBUTARIOS, ADUANEROS Y CAMBIARIOS.** El valor objeto de la conciliación en los procesos contenciosos administrativos, tributarios, aduaneros y cambiarios se determinará de la siguiente forma:* En los procesos contra una liquidación oficial tributaria o aduanera que se encuentren en única o primera instancia ante un juzgado administrativo o tribunal administrativo, se podrá conciliar el treinta por ciento (30%) del valor total de las sanciones, intereses y actualización, según el caso, siempre y cuando el contribuyente, agente de retención, responsable de los impuestos nacionales o usuario aduanero pague el ciento por ciento (100%) del impuesto en discusión y el setenta por ciento (70%) del valor total de las sanciones, intereses y actualización. En los procesos contra una liquidación oficial tributaria o aduanera que se encuentren en segunda instancia ante tribunal administrativo o el Consejo de Estado, se podrá conciliar el veinte por ciento (20%) del valor total de las sanciones, intereses y actualización, según el caso, siempre y cuando el contribuyente, agente de retención, responsable de los impuestos nacionales o usuario aduanero, pague el ciento por ciento (100%) del impuesto en discusión y el ochenta por ciento (80%) del valor total de las sanciones, intereses y actualización. Para los efectos del presente numeral, se entenderá que el proceso se encuentra en segunda instancia a partir de la admisión del recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia. (…).] [**PARÁGRAFO 2°. En los casos de los numerales 1 y *2, si el contribuyente o responsable ha imputado, compensado u obtenido devolución del saldo a favor liquidado en su declaración privada, deberá reintegrar el valor correspondiente al mayor valor devuelto, imputado o compensado, con sus respectivos intereses.Se resalta] |
| [ARTÍCULO 56. TERMINACIÓN POR MUTUO ACUERDO DE LOS PROCESOS ADMINISTRATIVOS TRIBUTARIOS, ADUANEROS Y CAMBIARIOS. Facúltese a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales para terminar por mutuo acuerdo los procesos administrativos, en materia tributaria, aduanera y cambiaria, de acuerdo con los siguientes términos y ** condiciones : Los contribuyentes, agentes de retención y responsables de los impuestos nacionales, los usuarios aduaneros y del régimen cambiario a quienes se les haya notificado antes de la entrada en vigencia de esta ley, requerimiento especial, liquidación oficial, resolución del recurso de reconsideración o resolución sanción, podrán transar con la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, hasta el día 30 de octubre de 2015, el valor total de las sanciones, intereses y actualización, según el caso, siempre y cuando el contribuyente ** o responsable, agente retenedor o usuario aduanero,** corrija su declaración privada y pague el ciento por ciento (100%) del impuesto o tributo, o del menor saldo a favor propuesto o liquidado**. (…).*Se resalta] | [*ARTÍCULO 8 °.DETERMINACIÓN DE LOS VALORES A TRANSAR EN LOS PROCESOS ADMINISTRATIVOS TRIBUTARIOS, ADUANEROS Y CAMBIARIOS. El valor objeto de la terminación por mutuo acuerdo en los procesos administrativos, aduaneros y cambiarios se determinará de la siguiente forma: 1. Cuando se trate de requerimiento especial, ampliación al requerimiento especial, liquidación oficial de revisión, liquidación oficial de corrección aritmética, liquidación oficial de aforo, liquidación oficial de revisión al valor, liquidación oficial de corrección de tributos aduaneros o la resolución que resuelve el correspondiente recurso, el contribuyente, agente de retención y responsable de los impuestos nacionales y los usuarios aduaneros, podrán transar el valor total de los intereses, las sanciones y su actualización, según el caso, siempre y cuando corrija su declaración privada de acuerdo con los valores propuestos o determinados y pague el ciento por ciento (100%) del impuesto o tributo o del menor saldo a favor propuesto o liquidado. (…) **Parágrafo 2°. En el caso del numeral 1, si el contribuyente o responsable ha imputado, compensado u obtenido devolución del saldo a favor liquidado en su declaración privada, deberá reintegrar el valor correspondiente al mayor valor devuelto, imputado o compensado, con sus respectivos intereses.*Se resalta] |
Alegan los demandantes que para acceder a la conciliación o a la terminación por mutuo acuerdo, los artículos 55 y 56 de la Ley 1739 de 2014, no se refirieron expresamente al reintegro del mayor valor devuelto, imputado o compensado, ni al pago de intereses moratorios sobre este valor, por lo que, a su juicio, las normas acusadas excedieron la facultad reglamentaria cuando establecieron un requisito adicional a los previstos en las normas superiores.
Los artículos 55 y 56 de la Ley 1739 de 2014 señalaron las condiciones para conciliar o transar los procesos en materia tributaria, aduanera o cambiaria, según la instancia en la cual se encontraran en la jurisdicción, o según el tipo de acto expedido en la vía administrativa, respectivamente; entre dichas condiciones se estableció, para la procedencia de estos beneficios, que el contribuyente debía pagar el 100% del mayor impuesto propuesto o determinado por la Administración, a cambio de la condonación de un porcentaje de las sanciones, intereses y actualizaciones, según el caso.
Y los parágrafos segundos de los artículos 4 y 8 del Decreto 1123 de 2015 aclararon la forma de hacer el pago en el caso en el que un contribuyente haya imputado, compensado u obtenido la devolución del saldo a favor liquidado en la declaración que originó el proceso objeto de transacción o conciliación, evento en el cual, para hacer efectivos los beneficios previstos en las normas superiores, se debe reintegrar el valor devuelto, imputado o compensado en exceso con sus respectivos intereses.
Se recuerda, como se expuso en la sentencia del 8 de octubre de 200, que «la función del decreto reglamentario es, sin que pueda contener disposiciones contrarias a la ley que reglamenta, desarrollar el texto de la misma y llenar los vacíos que esta contenga, suministrando las explicaciones que la misma ley no discrimine, para su correcta aplicación».
No se puede hablar de exceso de la facultad reglamentaria si el texto del decreto no contraría lo enunciado por la ley, como ocurre en el presente caso, en el cual no se advierte la vulneración alegada pues, como se expresó en la citada providencia que negó la suspensión provisional, es claro que las normas demandadas no contienen requisitos distintos a los enumerados en la Ley 1739 de 2014, la cual se refiere a que el contribuyente debe pagar el ciento por ciento del impuesto en discusión para poder acceder a la conciliación y terminación por mutuo acuerdo de que trata la ley mencionada.
El reglamento no va más allá de lo requerido por la ley pues, se insiste en que si el contribuyente, bien sea por imputación, compensación o devolución conservara parte del impuesto en discusión, no estaría frente al pago del ciento por ciento del impuesto de que trata la norma. Las normas acusadas aclaran cómo debe hacerse el pago del total del impuesto discutido en ciertos casos específicos, que no le era obligación a la ley pormenorizar.
Frente al pago, y lo que debe entenderse por este, se precisó en la providencia de 7 de diciembre de 200, que: «Cuando se presenta una disminución del saldo a favor, que ya fue imputado, compensado o devuelto al contribuyente, el pago, que es la prestación de lo que se debe (artículo 1626 del Código Civil), no se efectúa con la sola modificación de la declaración para disminuir el saldo a favor. Lo anterior, porque si así fuera no existiría un pago real, sino formal, del saldo a favor discutido, dado que aunque el contribuyente aceptó la disminución del mismo, recibió, imputó o compensó un saldo mayor al que, por virtud de la corrección a su declaración, tenía derecho. En otras palabras, no basta con que el contribuyente corrija su declaración para disminuir el saldo a favor, si, además, no reintegra el valor correspondiente al menor saldo aceptado. Pues, si no hace tal reintegro, se insiste, la corrección es solamente formal.El propósito de la norma que permitía la terminación por mutuo acuerdo de los procesos administrativos, era poner fin a tales procesos, para lo cual debía obtener un recaudo efectivo de por lo menos un porcentaje del mayor impuesto. Finalidad que no se cumplía si el contribuyente se limitaba a corregir su declaración, sin reintegrar los mayores saldos a favor aceptados, pues, se repite, en últimas no estaría efectuando ningún pago, ni mucho menos aceptando, en la práctica, la modificación de su saldo». (se resalta)
No se trata entonces de un reintegro sin fundamento legal, como lo plantean los actores, sino de la devolución o reintegro de recursos como forma de perfeccionar el pago, que, se insiste, a su vez era un requisito previsto en la ley para la procedencia de la conciliación o la terminación por mutuo acuerdo. Y es apenas lógico que dicho reintegro se exija con los respectivos intereses causados durante el término en que las sumas devueltas o compensadas estuvieron injustificadamente en poder del contribuyente.
Nótese que no se trata de los intereses que surgen del mayor impuesto determinado por la administración y que son objeto de transacción, sino de los que se causan por la disminución del saldo a favor, que fue imputado, compensado o devuelto al contribuyente, y que estuvo injustificadamente en poder del contribuyente desde el reconocimiento de dicho saldo y hasta que se estableció su improcedencia.
Como se indicó en las providencias que se reiteran, la condición de exigir el reintegro del mayor devuelto con sus respectivos intereses deviene de lo estipulado por el artículo 670 del E, cuando parte de la premisa según la cual, una devolución o compensación efectuada a un contribuyente no es «un reconocimiento definitivo a su favor», pues si la suma devuelta o compensada se modifica posteriormente por un acto oficial, el declarante está obligado a reintegrar, no el total obtenido con la devolución, sino el exceso sobre la suma que legalmente le corresponde con posterioridad a la notificación del acto administrativo objeto del proceso a transar o conciliar.
Por tener la citada connotación, al corregir la declaración, las cifras que contiene la corrección son las registradas en el acto administrativo que se pretende conciliar o transar, no las de la liquidación privada que originó el saldo a favor, con la única excepción que en el renglón del “saldo a pagar” o “saldo a favor” se incluye el valor del acto oficial disminuido en el porcentaje autorizado para la transacción o conciliación respectiva.
De lo anterior se concluye que al constituir la voluntad de acogerse a la transacción o conciliación, una aceptación de los actos oficiales discutidos, es apenas lógico que para obtener dicho beneficio se exija el reintegro de las sumas devueltas, compensadas e imputadas en exceso, lo que no quiere decir -ni los parágrafos demandados hacen referencia a esto- que el reintegro no se subsuma en la cantidad pagada para transar o conciliar, de donde no excede las normas demandadas la potestad reglamentaria, ni el texto de la ley que reglamenta.
Advierte la Sala que no le asiste razón a los demandantes al afirmar que cuando se termina por mutuo acuerdo el proceso de determinación oficial del impuesto y se transan los intereses generados sobre el mayor impuesto liquidado por la Administración, no hay lugar a su cobro toda vez que, por virtud de la transacción, no puede iniciarse el proceso previsto en el artículo 670 del ET.
En efecto, como lo ha dicho la Sala, «dado que si bien al transar la liquidación de revisión la ley exonera al contribuyente de pagar el porcentaje autorizado del mayor impuesto y las sanciones, intereses y actualización resultantes de ese acto administrativo, no es dable ignorar que, como lo ha sostenido la DIAN y lo ha reiterado en diversas oportunidades la jurisprudencia, es cierto que la resolución que impone la sanción por devolución improcedente exige el reintegro de la suma devuelta o compensada en exceso de la que procedía legalmente, junto con los intereses moratorios que a ella corresponden, aumentados éstos últimos en un cincuenta por ciento (50%
, pero de éstas, la única que constituye sanción ** es el 50% de incremento de los intereses, ** partida que, precisamente por haberse impuesto en un proceso diferente, no pertenece a las sanciones objeto de rebaja al transar o conciliar el proceso de determinación.
Igualmente, como lo ha expresado la Secció, si la finalidad de la ley «era permitir, de manera transitoria, la terminación de procesos administrativos, por mutuo acuerdo, mal puede pretenderse que el reintegro del menor saldo a favor aceptado sea el resultado del trámite de la sanción por devolución improcedente, que además, sólo puede surtirse después de que se haya notificado la liquidación oficial de revisión».
Esta Sala, de manera reiterad, ha dicho que la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente está regida por un procedimiento autónomo e independiente respecto del previsto para la determinación del tributo.
No siempre que se profiera una liquidación de revisión para sustituir una declaración tributaria con saldo a favor que haya sido imputado, compensado o solicitado en devolución, se inicia en forma automática el proceso sancionatorio aludido, por cuanto este requiere agotar, como lo indica uno de los demandantes, un procedimiento separado, que culmina con la notificación de una resolución independiente, con oportunidad de ser recurrida también en un proceso aparte, con lo cual no es cierto, como lo sostiene uno de los actores, que se vulnere el debido proceso y se imponga una sanción sin el agotamiento del procedimiento previsto en el artículo 670 del ET.
Así las cosas, las normas acusadas se estiman ajustadas a derecho y, por lo tanto, respecto de ellas se desestimarán las súplicas de nulidad, en cuanto no excedieron la facultad reglamentaria respecto de la regulación de la Ley 1739 de 2014, sobre la conciliación y la terminación por mutuo acuerdo. En consecuencia, ante la legalidad de las disposiciones demandadas, no se presentada la aludida pérdida de ejecutoria del numeral 19 del Concepto 0746 de 14 de agosto de 2015 de la DIAN.No se condena en costas, en virtud de lo dispuesto en el artículo 188 de la Ley 1437 de 2011. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso ** Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,**
Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.
La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.
Puntos clave
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Tema: Nulidad de los parágrafos segundos de los artículos 4 y 8 del Decreto Reglamentario 1123 de 2015, del numeral 3 del artículo 7 del mismo decreto y del numeral 19 del Concepto 0746 de 14 de agosto de 2015 de la DIAN. Conciliación y terminación por mutuo acuerdo. Reintegro del mayor valor devuelto, imputado o compensado con intereses. Ley 1739 de 2014.
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El valor objeto de la conciliación en los procesos contenciosos administrativos, tributarios, aduaneros y cambiarios se determinará de la siguiente forma: En los procesos contra una liquidación oficial tributaria o aduanera que se encuentren en única o primera instancia ante un juzgado administrativo o tribunal administrativo, se podrá conciliar el treinta por ciento (30%) del valor total de las sanciones, intereses y actualización, según el caso, siempre y cuando el contribuyente, agente de retención, responsable de los impuestos nacionales o usuario aduanero pague el ciento por ciento (100%) del impuesto en discusión y el setenta por ciento (70%) del valor total de las sanciones, intereses y actualización. En los procesos contra una liquidación oficial tributaria o aduanera que se encuentren en segunda instancia ante tribunal administrativo o el Consejo de Estado, se podrá conciliar el veinte por ciento (20%) del valor total de las sanciones, intereses y actualización, según el caso, siempre y cuando el contribuyente, agente de retención, responsable de los impuestos nacionales o usuario aduanero, pague el ciento por ciento (100%) del impuesto en discusión y el ochenta por ciento (80%) del valor total de las sanciones, intereses y actualización. Para los efectos del presente numeral, se entenderá que el proceso se encuentra en segunda instancia a partir de la admisión del recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia. (…). PARÁGRAFO 2°. En los casos de los numerales 1 y 2, si el contribuyente o responsable ha imputado, compensado u obtenido devolución del saldo a favor liquidado en su declaración privada, deberá reintegrar el valor correspondiente al mayor valor devuelto, imputado o compensado, con sus respectivos intereses. (…).] | | [ARTÍCULO 7°.PROCEDENCIA DE LA TERMINACIÓN POR MUTUO ACUERDO DE LOS PROCESOS ADMINISTRATIVOS TRIBUTARIOS, ADUANEROS Y CAMBIARIOS. Los contribuyentes, agentes de retención y responsables de los impuestos nacionales, los deudores solidarios o garantes del obligado, los usuarios aduaneros y del régimen cambiario, podrán terminar por mutuo acuerdo con la U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) hasta el 30 de octubre de 2015, en los términos del artículo 56 de la Ley 1739 de 2014, siempre y cuando cumplan con la totalidad de los siguientes requisitos: (…) 3. Que la solicitud de terminación por mutuo acuerdo se presente hasta el 30 de octubre de 2015, siempre y cuando no se encuentre en firme el acto administrativo por no haber agotado la vía administrativa o haber operado la caducidad para presentar la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho. (…).] | | [ARTÍCULO 8°. DETERMINACIÓN DE LOS VALORES A TRANSAR EN LOS PROCESOS ADMINISTRATIVOS TRIBUTARIOS, ADUANEROS Y CAMBIARIOS. El valor objeto de la terminación por mutuo acuerdo en los procesos administrativos, aduaneros y cambiarios se determinará de la siguiente forma:1. Cuando se trate de requerimiento especial, ampliación al requerimiento especial, liquidación oficial de revisión, liquidación oficial de corrección aritmética, liquidación oficial de aforo, liquidación oficial de revisión al valor, liquidación oficial de corrección de tributos aduaneros o la resolución que resuelve el correspondiente recurso, el contribuyente, agente de retención y responsable de los impuestos nacionales y los usuarios aduaneros, podrán transar el valor total de los intereses, las sanciones y su actualización, según el caso, siempre y cuando corrija su declaración privada de acuerdo con los valores propuestos o determinados y pague el ciento por ciento (100%) del impuesto o tributo o del menor saldo a favor propuesto o liquidado. (…) Parágrafo 2°. En el caso del numeral 1, si el contribuyente o responsable ha imputado, compensado u obtenido devolución del saldo a favor liquidado en su declaración privada, deberá reintegrar el valor correspondiente al mayor valor devuelto, imputado o compensado, con sus respectivos intereses.] | | [CONCEPTO 0746 DE 14 DE AGOSTO DE 2015 De conformidad con el artículo 19 del Decreto 4048 de 2008, esta Dirección emite el presente concepto con el fin de precisar algunas disposiciones relativas a la aplicación de los artículos 55, 56 y 57 de la ley 1739 de 2014. (…). 19. En los casos de terminación por mutuo acuerdo que se refieran a procesos administrativos en los que se hubiere presentado devolución, compensación o imputación de saldos a favor de que trata el parágrafo 2 del artículo 8º del Decreto 1123 de 2015, ¿cuál es la suma que se debe reintegrar con sus respectivos intereses de que trata el parágrafo 2 del artículo 8 del Decreto 1123 de 2015 para que proceda dicha terminación? Respuesta: Atendiendo el tenor literal de la norma, la obligación de reintegrar sumas de dinero con sus respectivos intereses como requisito para que proceda la terminación por mutuo acuerdo, aplica solamente respecto de los valores que se hubieren sido objeto de devolución al contribuyente con ocasión de una solicitud de devolución de saldo a favor. Por lo anterior, el reintegro de sumas de dinero con sus respectivos intereses como requisito para que proceda la terminación por mutuo acuerdo solo es exigible respecto de las sumas que hubieran sido objeto de devolución. En el caso que concurra compensación y devolución de saldos a favor dicha obligación procederá solamente sobre las sumas que hubieren sido objeto de devolución.] |
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Angélica Acevedo Ogliastri, Oscar Eduardo Gaitán Robayo y la sociedad Cal y Mayor Asociados S.C., solicitaron la nulidad de las normas arriba transcritas y resaltadas, a través de demandas tramitadas en distintos proceso, acumulados al de la referencia por autos del 9 de junio de 2017 y de 15 de junio de 201.
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Estimaron que hubo exceso en el ejercicio de la facultad reglamentaria, en cuanto los parágrafos segundos de los artículos 4 y 8 del Decreto 1123 de 2015, incorporaron un requisito adicional a los establecidos en los artículos 55 y 56 de la Ley 1739 de 2014, para acceder a la conciliación o a la transacción, cuando exigieron liquidar y pagar intereses moratorios sobre el mayor valor devuelto, compensado o imputado, pues la ley solo exigió pagar el 100% del mayor impuesto, restringiéndose el alcance de dichos beneficios.
Normas y artículos relacionados
Conceptos y Descriptores Clave
- Impuesto sobre las Ventas
- Liquidación Oficial de Revisión
- Requerimiento Especial
- Retención en la Fuente
- Sujeto pasivo
Extracto de Relatoría Oficial
Tesis de Relatoría
Tema: Nulidad de los parágrafos segundos de los artículos 4 y 8 del Decreto Reglamentario 1123 de 2015, del numeral 3 del artículo 7 del mismo decreto y del numeral 19 del Concepto 0746 de 14 de agosto de 2015 de la DIAN. Conciliación y terminación por mutuo acuerdo. Reintegro del mayor valor devuelto, imputado o compensado con intereses. Ley 1739 de 2014.
Fuente y trazabilidad
- Archivo de origen:
11001-03-27-000-2015-00077-00(22150)_20200429.md - Fuente oficial: Consulta institucional